2-44
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’ ע”מ 56797 – 02 – 18 ביבי נ’ פקיד שומה ירושלים ע”מ 29930 – 08 – 17 חג’ג’ נ’ פקיד שומה חולון ע”מ 29885 – 08 – 17 טביביאן נ’ פקיד שומה גוש דן ע’מ 67281 – 07 – 17 מלכיאלי נ’ מדינת ישראל ע”מ 66849 – 07 – 17 אדגז נ’ מדינת ישראל ע”מ 66575 – 07 – 17 טביביאן נ’ מדינת ישראל ע”מ 66438 – 07 – 17 נביפאנה נ’ מדינת ישראל ע”מ 64492 – 07 – 17 אשר נ’ מדינת ישראל
לפני
כב’ השופט ה’ קירש
המערערים:
רות אפרהימי ואחד עשר מערערים נוספים כולם ע”י ב”כ עו”ד משה הר שמש
נגד
המשיבים:
1. פקיד שומה גוש דן 2. פקיד שומה חולון 3. פקיד שומה ירושלים 3 כולם ע”י ב”כ עו”ד מאיר פורת מפרקליטות מחוז תל אביב (אזרחי)
פסק דין
א. מבוא 1. חברה עירונית שילמה סכומים ניכרים בהתאם לשמונה ייהסכמי פינוייי שנחתמו עם אנשים שהחזיקו בקרקע ובמבנים במתחם מסויים בעיר בני ברק. פינוי המחזיקים היה נחוץ לצורך ביצוע תוכנית לפיתוח המתחם לרבות בניית מבני מגורים, מסחר ומשרדים חדשים. בפרט נדרשה הקרקע הנדונה לשם סלילתו של כביש העתיד לשמש ציר חשוב
באזור.
ההליך דנן עוסק באופן המיסוי של התשלומים שקיבלו המתפנים: האם פטורים הם לחלוטין מכוח הוראות הדין הנוגעות למתחם ייפינוי-בינוייי ; האם מחצית הסכומים לא תחוייב במס בשל מעשה ייהפקעהיי מצד העירייה; האם התשלומים בגין פינוי מבנים אשר
1 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
כאמור, סעיף 88 לפקודה קובע כי כל רכוש וכן כל זכות או טובת הנאה ראויות או מוחזקות הן ‘נכס’, כאשר המונח ‘זכות ראויה’ כולל כל זכות שניתנת לאכיפה באמצעות תביעה…
בענייננו, אין מחלוקת כי המערערים החזיקו בנכסים עד אשר חתמו על הסכם הפינוי וקיבלו פיצויים בגין נכסים אלה. לחילופין, כאמור, המערערים קיבלו פיצויים בגין זכותם לפנות לערכאות – זכות ראויה המהווה נכס בהתאם לסעיף 88 לפקודה. קרי, בשני המקרים נוצר אצל המערערים רווח הון בגין מכירת נכס.” (מתוך סעיפים 40, 41, 44 ו-45 לסיכומי המשיב)
23. מנגד, בפי המערערים שורה ארוכה של טענות. נטען כי יש לפטור את הפיצויים מכל מיסוי, וזאת מכוח ההסדר החל על מתחמי פינוי – בינוי או על פי ההיקש ממנו. לחלופין נטען כי יש להביט על הפיצוי כתשלום אגב הפקעה ובשל כך לפטור מחצית ממנו ממס. עוד גורסים המערערים כי אותם נכסים אשר שימשו למגורים מוצאים מכלל הגדרת יינכסיי ולפיכך הפיצוי שהתקבל תחתם איננו חב במס. מוסיפים המערערים וטוענים כי יש להביא בחשבון בחישוב רווח ההון עלויות רכישה והוצאות השבחה אף אם לא אותר תיעוד להוכחות הסכומים המדוייקים, וזאת כתוצאה מהתנהלותם הבלתי מסודרת של המערערים בעבר.
לגבי משפחת אפרהימי (אשר קבלה כ-32 % מכלל התשלומים הנדונים) נטען כי יש לחלק את ההכנסה בין חמישה בני משפחה ולא לייחס את כולה לגבי רות אפרהימי לבדה.
נפנה עתה לדיון בטיעונים השונים.
ד.
פינוי
בינוי
24. נפתח בדיון בטענה הגורפת כי כל התשלומים פטורים ממס מכוח הוראות פרק חמישי 4 לחוק מיסוי מקרקעין, שעניינו הוא ייפינוי ובינוייי. בהוראתו האופרטיבית, פרק החוק האמור קובע כי:
11 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
משמע, אף זכות פחותה, אשר מכירתה בדרך כלל תמוסה לפי הוראות חלק ה’ לפקודת מס הכנסה, עשויה לזכות לפטור על פי חוק מיסוי מקרקעין אם מכירתה מתרחשת אגב יישום תוכנית פינוי ובינוי העומדת בתנאי פרק חמישי 4 לחוק.
כך לגבי התקופה מיום 1 . 1 . 2012 ואילך. כזכור, הסכמי הפינוי הנדונים כאן נחתמו לפני כן, בשנים 2010 ו-2011. כאן מסבירים המערערים כי נהוג היה להחיל את הסדר הפטור לפינוי ובינוי על זכויות החזקה שלא עלו לכדי ייזכויות במקרקעין”, אף לפני תיקון מס’ 74 ומדיניות זו קיבלה ביטוי רשמי בתוספת 3 להוראת ביצוע מיסוי מקרקעין מסי 11 / 2002, מחודש מאי 2013. כלומר, הפטור במכירת יחידה הניתן לפי פרק חמישי 4 עשוי היה לחול (א) גם על יחידה שאיננה יחידת מגורים, ו-(ב) גם כאשר הזכויות הנמכרות אינן יכולות להיחשב ייזכויות במקרקעין”י לפי החוק.
26. דא עקא, הזכאות לתחולת פרק חמישי 4 כלל לא הוכחה במקרה דנן.
ראשית, לא חל על הקרקע הנדונה כל צו הכרזה מכוח חוק הרשות הממשלתית להתחדשות עירונית, התשע”ו-2016, או מכוח סעיף 49כח לחוק מיסוי מקרקעין לפני ביטולו. אמנם במכתב מיום 4 . 6 . 2015 למר שמעון, מנכייל החברה העירונית דאז, כתבה יו”ר הוועדה להתחדשות עירונית במשרד הבינוי :
“… הריני להודיעך כי בכוונת הוועדה להמליץ לממשלה להכריז על המקרקעין שבנדון כעל מתחם פינוי ובינוי במסלול מיסוי לאחר שיתקיימו הדרישות המפורטות בתקנה 2(א)(2)-(3) לתקנות [תקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (תנאים להמלצה על הכרזה על מתחם פינוי ובינוי במסלול מיסוי), התשס”ד-2004].” (נספח 7 לנימוקי הערעור)
אולם במסגרת ערעור זה הובהר כי הליך ההכרזה לא קודם ובייכ המערערים נאלץ להודות בכך שבסופו של דבר לא הייתה כאן כל הכרזה כמתחם פינוי ובינוי ולכל הנראה גם לא תהיה כזו: ראו סעיפים 27, 28 ו-55 לסיכומי המערערים (ובהקשר זה יוזכר כי בדיון קדם המשפט ביום 25 . 9 . 2017 , הפטיר ב”כ המערערים כי: “אם לא יוכרז פינוי בינוי אני יורד מהטענה” – עמוד 8, שורה 12).
13 מתוך 43
2-44
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
בהקשר זה דבריו של ב”כ המערערים, לפיהם ייהם [המערערים] קנו בשוק החופשי דירת מגורים עם הכסף”; “… מרבית המערערים [ניסו] לרכוש דירה חלופית מכספי הפיצוי…” (דיון קדם משפט מיום 25 . 9 . 2017 , עמוד 2, שורה 25; סיכומי המערערים, סעיף 28) לא גובו בראיות כלשהן ועם כל הכבוד אינם רלבנטיים – הרי יש בהם אולי להצביע על השימוש שנעשה על ידי חלק מן המערערים במזומנים שהתקבלו מידי החברה העירונית תמורת הפינוי, אך אין בכך לשנות את מהות העסקה שנערכה בפועל מול החברה העירונית ולהביא אותה לתוך ד’ אמותיה של עסקת פינוי ובינוי כמשמעותה בפרק חמישי 4 לחוק, כמפורט לעיל.
28. הגעתי אפוא למסקנה כי אין מקום או בסיס להחיל את פרק חמישי 4 לחוק על המקרה
דנן.
ה. הוויתור על הנכסים המסחריים
29. משנדחתה הטענה בנושא פינוי ובינוי פוחתת חשיבותו של סיווג הממכר שנמכר על ידי המערערים במסגרת הסכמי הפינוי – למצער לגבי הנכסים המסחריים.
במה הדברים אמורים?
30. קיימות בנסיבות העניין שלוש חלופות עיקריות לסיווג הממכר שנמכר על המערערים ואשר מכירתו זיכתה אותם בקבלת התמורה על פי הסכמי הפינוי. אפשרות אחת היא לומר כי הייתה זכות במקרקעין כמשמעות מונח זה בחוק מיסוי מקרקעין (ראו סעיף 25 לעיל). אפשרות שנייה היא לקבוע כי הייתה להם זכות חזקה במקרקעין – בין שבדין ובין שביושר – כאמור בהגדרת יינכסיי אשר בסעיף 88 לפקודת מס הכנסה. אפשרות שלישית היא לומר כי הייתה להם זכות אחרת, ראויה או מוחזקת, כאמור בהגדרת נכס בסעיף 88 האמור (“זכות לפנות לערכאות, להתנגד ולעכב”י את הפינוי, כלשון המשיב).
אלא מאי? לגבי הנכסים המסחריים – שהם כזכור מהווים עיקר נושא ההליך דנן מבחינה כספית – דומה כי אין חשיבות מכרעת לסיווג הממכר בין שלוש החלופות הנייל.
31. סעיף 88 לפקודה קובע, בין היתר, לאמור:
15 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
לתקופה כאמור”. נזכיר כי לא הוצג בפני בית המשפט ולו מסמך אחד המעיד על מהות הזכויות או המעמד של המערערים במתחם, ובמצב דברים זה אין מקום להניח כי היו להם ייזכויות במקרקעיןיי רק מפני שהמערערים נמנו כביכול עם “ציבור [אשר] למד שיש משקל רב יותר למציאות מאשר לניירות”, כדברי בייב המערערים (סעיף 11 לסיכומים).
33. באופן דומה קשה לראות במערערים כבעלי הרשאה במקרקעי ישראל – אפילו אם ניתנה ההרשאה לתקופה הקצרה מעשרים וחמש שנים”, כאמור בהמשכה של הגדרת יזכות מקרקעיןיי שם, כאשר המונח ייהרשאהיי מוגדר כ”ילמעט הרשאה מסוג שלא נהוג לחדש מעת לעת”. גם כאן קיים חלל ראייתי מוחלט ומעבר לכך שלא הוצג כל מסמך בנדון, אף לא הובא כל עד מטעם המדינה, רשות מקרקעי ישראל, או העירייה כדי לאשר כי אכן הייתה קיימת הרשאה כאמור וכי נהוג היה יילחדשי אותה מעת לעת.
34. באשר לאפשרות של העדר זכויות מוחלט, קשה ליישב את גישת המשיב לפיה, המערערים יויתרו” על המבנים העסקיים שהניבו להם הכנסות ובשל כך קיבלו פיצוי (סעיף 40 לסיכומי המשיב), עם קביעתו הנחרצת של המשיב כי “המערערים לא החזיקו בנכסים מכוח כל זכות שבדין ומדובר במי שפלשו למקרקעין…” (סעיף 65, שם). הרי אם אין כל זכות החזקה מלכתחילה, כיצד ועל מה המחזיק יכול לוותר? קיים קושי לומר כי אדם יכול לוותר על עץ ולהיות מפוצה על נטילתו אם הוא נעדר כל זיקה משפטית לאותו עץ.
35. אף קשה לקבל את גישתו החלופית של המשיב כי לפנינו לא יותר מייזכות לפנות לערכאות, להתנגד ולעכביי.
להבנתי, זכות (אפשרות) תביעה, או זכות להתגונן בפני תביעה, עשויה להוות יינכס”י לעניין חלק ה’ לפקודה כאשר עומדת מאחורי זכות זו נכס או זכות מהותית אחרת או עילה טובה לתבוע או להתגונן בפני תביעה. אין מקום לומר לגבי אדם שהגיש או עשוי היה להגיש תביעה חסרת שחר ומשוללת בסיס כי אם הוא הסכים לוותר על תביעתו תמורת סכום כסף – אזי הוא מכר יינכס”. אדם המגיש או המאיים להגיש תביעת סרק ומקבל כסף כדי לגנוז אותה, אולי ניתן לומר לגביו כי הוא עשה עסקת אקראי, הנתונה למיסוי (גבוה יותר) לפי חלק ב’ לפקודה, אך דומה כי לא ניתן לומר כי הוא מכר נכס.
בשנים האחרונות עמד בית המשפט העליון פעמים מספר על גבולותיה של הלכת אברך (עייא 182 / 72 צבי אברך נ’ פקיד שומה תל אביב 3, 12 . 7 . 1973 ) – וראו בייחוד עייא 2640 / 11
17 מתוך 43
2-44
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
“… העובדה שהם החזיקו הרבה מאוד שנים זו סוג של זכות ולכן, לכן… לא יכולתי לפעול כאלים ולהיכנס לשטח ולהרוס את הכל בלי לעשות איזשהו הליך משפטי או אחר. עכשיו, שבאתי מולם… אני הבנתי שיש להם זכויות רבות שנים מכוח זה שהם יש להם חזקה, אבל שמעתי גם את הטענות ואני כנושא ונותן השתדלתי להכניס את כולם תחת כנפי… העובדה שהם יושבים בלבד [וללא] זכאות קניינית אחרת, כדי להקטין את התמורה. זה פחות או יותר היה הדיאולוג.
ההסכם שלהם עם עמידר היה א’ ולימים הם הפכו את ההסכם או הפרו אותו, כמובן אני טענתי שהם הפרו לכן איבדו את הזכות, אבל בכול אופן זה היה שם המשחק.” (עמוד 31, שורה 8 עד שורה 15; עמוד 32, שורה 10 עד שורה 12)
והנה מר שמעון עצמו גולל בפני בית המשפט את סיפור יישוב המתיישבים המקוריים באתר על ידי חברת עמידר (ראו סעיף 15 לעיל), דבר שעשוי לאשש את הסברה כי להמשך החזקת הנכסים היה בסיס כלשהו (משפטי ו/או מוסרי), ולסתור את הצגת המחזיקים כפולשים גרידא. כך גם משתמע מתוכן ייכרטסות הנכסיםיי שהוכנו על ידי החברה העירונית (נספחים א’ עד ה’ לתצהירה של גבי בגון מטעם המשיב).
אף יש להזכיר את נוסח הסכמי הפשרה לפיו קיבלו המערערים כסף תמורת “הוויתור על כל זכות במקרקעין וכו'” ועוד נכתב שם כי: “המתפנים… מוותרים ויתור סופי ומוחלט על כל זכות וכו'”, וכן “המתפנים מצהירים כי לבד מהנכסים אין להם זכויות…”.
אמנם ניתן לשער כי, משהושגה הסכמה בין הצדדים על ביצוע הפינוי, כבר לא הייתה חשיבות לאופן תיאור זיקת המערערים למתחם במסגרת הסכם הפשרה. אך השימוש המוסכם במונח ייזכויותיי שם, בחתימת רשות ציבורית, מחליש את טיעונו של המשיב כאן לפיו כלל לא הייתה זכות חזקה במקרקעין (וקו הטיעון האמור לא בהכרח עולה בקנה אחד עם טיעוני רשות המיסים עצמה בתיקים אחרים בהם נדון מיסוי גורמים רוכשים ששילמו כספים למימון פיצויים למחזיקים).
39. ישאל השואל מהו ההבדל בין ייזכות חזקה במקרקעיןיי המנויה בסעיף 88 לפקודה כסוג של יינכסיי, לבין ייהרשאהיי כמשמעותה בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין? דומה כי קיים
19 מתוך 43
2-44
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
42. עניינו של סעיף 91 לפקודה הוא “המס על רווח הון”. סעיף 91(ז) מורה כי “המס שיחול על ריווח הון בהפקעת נכס הוא מחצית המס המתחייב על פי סעיפים קטנים (א) עד
.”(0)
לטענת המערערים יש להחיל הוראה זו על המקרה דנן. יוער כי הוראה דומה – סעיף 48ג – נמצאת בחוק מיסוי מקרקעין לעניין מיסוי הפקעתה של זכות במקרקעין.
43. יש להודות כי טיעון זה איננו מופרך על פניו – ולפחות מנקודת ראותם של המערערים הייתה להם אחיזה רבת שנים במתחם והיא ניטלה מהם כתוצאה ממהלך שהונחת עליהם על ידי העירייה והחברה העירונית.
44. אין בפקודה (או בחוק מיסוי מקרקעין) הגדרה למונח ייהפקעהיי. פירוש מקובל למושג הוא יירכישה כפויה של זכויות במקרקעין על ידי המדינה או מטעמה למטרה ציבורית כנגד תשלום פיצויים” (ראו דיני הפקעת מקרקעין, מהדורה שמינית, מאת משה יי קמר, עמודים 28 – 27 ). פרופ’ נמדר בספרו הפקעת מקרקעין מונה שישה יסודות לפעולות ההפקעה: רכישה של מקרקעין; המבוצעת בדרך של כפייה; של זכויות פרטיות במקרקעין; על ידי רשות ציבורית; למטרה ציבורית; כנגד תשלום פיצויים (שם, עמוד
.(35
45. כאן יש להזכיר כי במתחם הנדון חלק מהמקרקעין היה בבעלות המדינה (גוש 6196, חלקה 391; גוש 7361, חלקות 151 ו-152) וחלק בבעלות העירייה (גוש 6196, חלקה 324; גוש 7361, חלקות 114 ו-115). בנסחי הרישום של חלקות אחרונות אלה בלשכת רישום המקרקעין מצוין כי הבעלים היא עיריית בני ברק, זאת על פי שטר מיום 27 . 4 . 1979 . מהות הפעולה היא ייפיצוליי, סוג המקרקעין הוא ייעודי ותיאור היעוד הוא יידרד” (נספח אי לתצהיר מר שמעון).
כל המערערים השונים החזיקו בנכסים המצויים הן על מקרקעי המדינה והן על מקרקעי העירייה (על כך ניתן ללמוד מעיון בהסכמי הפינוי).
46. באשר לחלקות בבעלות המדינה, לא הובאה כל ראיה שהמדינה נקטה פעולת הפקעה כלשהי לפי פקודת הקרקעות בכל שלב שהוא עד לפינוי המערערים מן המתחם לפי הסכמי
21 מתוך 43
2-44
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
הרכישה), סעיף 7 (סמכות לקנות החזקה) וסעיף 19 (הקנייה ורישום). יצוין כי לעניין פרק ח’ לחוק התכנון והבניה, התשכ”ה-1965, אשר דן בהפקעות הנעשות על ידי ועדה מקומית, נקבע כי יי(א) במידה שלא נקבעו הוראות מיוחדות בחוק זה, תבוצע ההפקעה על ידי פקודת הקרקעות (רכישה לצרכי ציבור), 1943, כאילו הורשתה הועדה המקומית בהודעה ברשומות להשתמש בסמכויות ולמלא את התפקידים של שר האוצר או של היועץ המשפטי לממשלה לפי הפקודה האמורה, לענין המקרקעין העומדים להפקעה…” (סעיף 190(א) לחוק התכנון והבנייה).
ויודגש: שום הליך או שלב מאלה המפורטים בפקודת הקרקעות לא ננקט במקרה הנוכחי ולא הוכח כי הודע למערערים או לקודמיהם על כוונה להביא להפקעת זכויות מידיהם.
50. כאמור, במקרה דנן הוגשה סדרה של תובענות אזרחיות בסדר דין מקוצר לסילוק ידם של המערערים מן המתחם, וזאת, כמוסבר, בטענה כי הם פולשים ומסיגי גבול. דרך פעולה זו איננה עולה בקנה אחד עם הליך הפקעה, אשר נקודת המוצא שלו חייבת להיות כי יש בידי הצד המופקע זכויות כלשהן שניתן להפקיען. המילה ייהפקעהיי כלל איננה מוזכרת באותן תביעות. יתרה מזאת, אין לדעת בוודאות כי התביעות לסילוק יד היו מתקבלות על ידי בתי המשפט, והרי אם התביעות היו נדחות (כולן או אחדות מהן) והמערערים (כולם או חלקם) היו יכולים להמשיך להחזיק בנכסים, כיצד ניתן היה לומר כי לפנינו ניסיון הפקעה?
51. אין צורך בתיק זה להשיב על השאלה האם יחול סעיף 91(ז) לפקודה או סעיף 48ג לחוק על הסכם פשרה לתשלום פיצוי הנכרת אגב ביצוע הליכי הפקעה או בעקבותיהם. די לציין כי בדרך כלל תמורה מוסכמת המשתלמת על פי הסכם שנכרת באופן רצוני ואפילו בצלה של אפשרות הפקעה, לא תיחשב כפיצוי בגין הפקעה לעניין מתן ההקלה במיסוי. ככלל הפקעה נתפסת כרכישה כפויה, שאיננה פרי הסכם המגלם מפגש רצונות אלא אם ההסכמה נוגעת, למשל, אך לגובה הפיצוי המגיע והליך ההפקעה מבוצע ומושלם בכפוף להסכמה מסויימת זו. בסוגיה זו, שאין צורך כאמור להידרש לה במקרה הנוכחי בהעדר כל פעולת הפקעה (וראו עייא 652 / 76 זלוסקי מלכה נ’ מנהל מס שבח מקרקעין, ניתן ביום 2 . 3 . 1977 ; וכן ע”א 64 / 78 אליהו פלאצי נ’ מנהל מס שבח ת”א, ניתן ביום 22 . 10 . 1978 ).
23 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
אחד מהשניים: אם צודק המשיב כי המערערים היו נטולי זכויות לחלוטין, אזי לא נדרשה הפקעה כלל. ואם היו בידיהם זכויות החזקה ושימוש כלשהן, אזי דומה כי המדינה והעירייה יכלו להפקיע אותן (בהתאם לסעיף 3 הנייל לפקודת הקרקעות), על אף העובדה שהבעלות במתחם הייתה בידי המדינה והעירייה מלכתחילה.
54. אין צורך להעמיק יתר על המידה בנושא זה, כי הרי נמצא שלא ננקט הליך הפקעה, ואף לא נערכו הסכמי פשרה אגב הפקעה, כך שבכל מקרה אין מקום להחלתם של סעיף 91(ז) לפקודה וסעיף 48ג לחוק.
55. בסיכומיהם מבקשים המערערים להסביר את רכישת חלק מן המקרקעין על ידי העירייה, ולשוות לרכישה זו אופי של הפקעה, באמצעות הפנייה לתוכניות בניין ערים משנות השישים והשביעים (סעיפים 18 עד 20 לסיכומים). תוכניות אלו לא הוגשו כראיה וקיים רק אזכור עקיף של חלק מהן במוצג מע/2 שהוא חוות דעת שמאי שהוגשה על ידי המערערים (בסעיף 6 לחוות הדעת).
56. אכן תוכנית בב/105/א אושרה בחודש פברואר 1971 (י.פ. 1707 מיום 11 . 3 . 1971 , עמוד 1299) לאחר שהופקדה יותר מעשור קודם לכן (י.פ. 811 מיום 8 . 1 . 1961 , עמוד 511).
תוכנית זו כללה “את כל הקרקעות בתחום שיפוט הועדה המקומית לתכנון ולבניה בני ברקיי.
ייתכן שהקניית חלק מהחלקות הנוגעות לענייננו לידי העירייה בשנת 1979 באה בעקבות תכנית בב/105/א הנייל, אם כי לא מונחת לפניי ראיה ישירה לכך.
מכל מקום לא הוגשה כראיה כל הודעה מאותה תקופה על כוונה לרכוש זכויות בקרקע לצורך ציבורי. כל שניתן להסיק מהכתוב בנסח רישום המקרקעין הוא שהעירייה קיבלה את הבעלות באותן חלקות מידי המדינה (אולי באמצעות הפקעה) לצורך ייעודו כדרך, וזאת עובר לחודש אפריל 1979.
57. בהקשר זה נביא את הסבריו של פרופי נמדר להפקעה מסוג יידו שלבייי, המבוצעת על ידי ועדה מקומית:
25 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
שאם עיריית בני ברק פעלה להפקיע את אותם מגרשים רק בשנת 2018, משמע שהם לא הופקעו קודם לכן, ואין בכל האמור כדי לסייע למערערים דנן.
59. בשולי נושא ההפקעה, ברצוני להתייחס לנוסחם של שני הסכמי הפינוי שנכרתו עם הייה נביפאנה וחג’ג’. בניגוד לשאר הסכמי הפינוי, שני הסכמים אלה משתמשים באופן מפורש בביטוי ייהפקעה”י. במבוא נאמר כי “… [החברה העירונית] מעוניינת להפקיע את זכויות המתפנה בנכס”, ואילו בסעיף 3 . 1 נקבע כי התמורה תשולם “בעבור הפקעת זכויות המתפנה בנכס ותמורת הוויתור על כל זכויותיו בנכס, פינויו והעברת החזקה בו” (כך בשני ההסכמים הנייל). יש לציין כי בשלב האמור הייה נביפאנה וחג’ג’ יוצגו על ידי אותו משרד עורכי דין, משרד שלא ייצג את יתר המערערים. דומה כי אותם עורכי הדין הצליחו להגיע לניסוח המיטיב עם לקוחותיהם וההסדר הוצג כהפקעה. בכך אין כל רבב, אך דומני כי אין אפשרות לקבוע כי כינוי זה אכן שיקף את מהות המהלך, מבחינה משפטית לפחות, וזאת לנוכח כלל הנסיבות שנסקרו לעיל. כמו כן אין כל מקום לומר כי מהות ההסכם אצל נביפאנה וחגיגי הייתה שונה מזו שהייתה אצל שאר המתפנים, וכאמור הגעתי למסקנה כי לא מדובר בהפקעה כמשמעותה בחוקי המס.
60. לסיכום נושא זה, לא שוכנעתי כי יש מקום להחיל את הוראות סעיף 91(ז) לפקודה במקרה זה.
ז. האם יחול הסייג השלישי להגדרת “נכס”י לגבי חלקי המתחם ששימשו
למגורים? 61. לגבי ארבעה מן המחזיקים – מלכה טביביאן ובעלה דוד זייל וכן הרצל ואורה טביביאן – לא נסתר המצג לפיו הנכסים שהיו בהחזקתם שימשו בפועל למגורי משפחותיהם (“משפחות טביביאן”).
מערערים אלה קיבלו יחד תמורה כוללת בסך 4 , 614 , 000 שייח בגין ויתור על זכויותיהם. סכום זה מהווה כ-21 % מכלל התמורה מושא הערעורים דנן.
62. השימוש למגורים בקשר למשפחות טביביאן נלמד מראיות אלו :
27 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
פיצוי שמקבל דייר בדיור מוגן בעד זכות החזקה שלו בדירת המגורים, ולא פיצוי מקבל מי שמחזיק שלא כדין בקרקע כדוגמת המערערת דנו” (סעיף 13 להודעה המפרשת את נימוקי השומה בערעור אפרהימי).
67. אני מסכים עם המשיב כי במקרה הנוכחי לא הוכח קיומה של דיירות מוגנת כמשמעותה בחוק הגנת הדייר [נוסח משולב], התשל”ב-1972. אמנם נמצאים רמזים לקיום דיירות מוגנת בחומר המונח בפני בית המשפט – והכוונה היא בעיקר לרשום באחת מכרטסות הנכסים שהוכנו על ידי החברה העירונית (בקשר לעזרא ביבי – נספח א’ לתצהיר גבי בגון – אך לא ביתר הכרטסות) וכן בדברי מר שמעון :
“… חלקם היו דיירי עמידר, דיירות מוגנת ואפילו התגוררו בשטח. חלקם המקור שלהם היה דיור שהפך [למסחר], שיש בזה פרשנות שונה, בכול אופן המכנה המשותף שהקבוצה הזאת החזיקה עשרות שנים בשטח, שגם לזה יש איזשהו זכות כמו קניינית, איזשהו זכות שלפחות מזכה בפיצוי וזה פחות או יותר היה מגוון שלם של זכויות. לא היה לאף אחד טאבו כמובן, אבל דיירות מוגנת או ברשות. ” (עמוד 30, שורה 3 עד שורה 8)
עם זאת, לא הובאה כל ראיה מוצקה ואובייקטיבית למעמדם של המערערים כדיירים מוגנים, לא בכלל, ולא לגבי משפחות טביביאן בפרט. לא הוצג מסמך היסטורי המעיד על כך ולא הובא נציג חברת עמידר כדי להתייחס לסוגיה. כאשר נשאל מר שמעון בחקירתו הנגדית על ידי ב”כ המשיב ולהציג לנו עכשיו הוכחות שחלק מהדיירים הם דיירים מוגנים, יש לד”, הוא נאלץ להשיב בשלילה (עמוד 32, שורות 20 – 19 ).
68. יתרה מזו, העדה מטעם המשיב, גבי בגון, הצהירה כי “…בירור שביצעתי בעמידר העלה כי אין רישומים על דיירות מוגנת של [מר יהושע] ו/או של שותפו [מר ביבי]” (סעיף 5 לתצהיר).
69. על פי סעיף 19(א) לחוק הגנת הדייר יידייר המחזיק במושכר לאחר שתמה תקופת השכירות, יחולו עליו תנאי השכירות כפי שהיו מוסכמים בתום תקופת השכירות או כפי ששונו לאחרונה על פי הסכם או על פי חוק.”
29 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
7. החל משנת 1996 חלה באזור המתחם תוכנית מתאר מס’ בב/580 של מרחב תכנון מקומי בני ברק (תוכנית המתאר”י). בהתאם לתוכנית המתאר מותר לבנות במתחם, בין היתר, יחידות דיור רבות (י.פ. 4368, 2 . 1 . 1996 , עמודים 1100 – 1099 ).1
8. כארבע עשרה שנים לאחר אימוצה של תוכנית המתאר הנייל, ולשם הוצאת הבנייה המותרת לפועל, נחתם בחודש דצמבר 2010 חוזה פיתוח בין מינהל מקרקעי ישראל בשם המדינה, אשר נותרה כאמור הבעלים של חלקים מן המתחם, ובין החברה הכלכלית לבני ברק בעיימ (“החברה העירונית”). עיריית בני ברק אף היא חתומה על חוזה הפיתות כאחראית, יחד עם החברה העירונית, למילוי כל ההתחייבויות על פיו (“הסכם הפיתוח” – נספח ב’ לתצהיר העדות הראשית מפי מר שמעון מטעם המערערים).
9. לפי חוזה הפיתוח:
“… ידוע [לחברה העירונית] כי התחייבותה לביצוע כלל הפינויים המפורטים בנספחים להסכם זה… הינו תנאי יסודי בהסכם זה וכי בהסתמך על התחייבות זו הופחת משווי הקרקע הכלולה בהסכם זה אמדן עלות הפינויים ונקבעה התמורה בחוזה זה…
מבלי לגרוע מכלל התחייבויות [החברה העירונית] שלפי חוזה זה, מתחייבת [החברה העירונית] לבצע את המפורט להלן באחריותה ועל חשבונה בלבד: א. ביצוע סקר פינויים עדכני על אחריותה וחשבונה. האחריות על נתוני הסקר תהא של [החברה העירונית] בלבד.2 ב. פיקוח על ניהול מו”מ עם המפונים. ג. ביצוע פינויים, פיקוח ובקרה על ביצוע וקצב הפינויים.
! בהעתק תוכנית המתאר שצורף כנספח 1 לנימוקי הערעור, בסעיף 10 לפרק אי, מנויה בין מטרות התוכנית “קביעת אזור מגורים שיכלול 200 יח’ דיור”. בסיכומי המערערים (סעיף 22) מצויין כי המתחם מיועד לבנייתן של 1 , 400 יחידות דיור וכך גם עולה מעדותו של העד מטעם המערערים, מר שמעון (פרוטוקול הדיון, עמוד 50, שורה 14). לענייננו אין חשיבות למספר המדוייק של יחידות הדיור שהיו אמורות להיבנות באתר. 2 לאחר הגשת סיכומי המערערים בערעור זה, המערערים ביקשו להוסיף כראיה מסמך משנת 2004 ובו, לפי הנטען, ייסקר פינויים עדכנייי. לא היה מקום להיעתר לבקשה זו בשלב כה מתקדם במשפט, כאשר כבר לא הייתה למשיב אפשרות לחקור את עורך המסמך על הרשום בו. נראה כי מודעות ב”כ המערערים למסמך נוצרה בעקבות שאלת בית המשפט בעמוד 46 לפרוטוקול דיון ההוכחות ומתשובתו של מר שמעון שם. חזקה שאם במסמך היו סימנים מובהקים יותר לזכויות המערערים בנכסי המתחם, מר שמעון היה זוכר זאת ומציין את הדברים כבר בתצהירו.
3 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
הרי נוסח הסייג רחב ביותר: ייזכות חזקה במקרקעין – בין שבדין ובין שביושריי. אמנם חלק מזכויות החזקה במקרקעין ייתפסו ממילא בסייג הרביעי המחריג מהגדרת יינכסיי (4) זכויות במקרקעין… שעל מכירתם מוטל מס שבח או שהיה עשוי להיות מוטל אילולא הפטור…” – כך שאותן זכויות יוצאו מגדרה של הפקודה ומכירתן תמוסה בחוק מיסוי מקרקעין. אך ייתכנו סוגים נוספים של זכות חזקה במקרקעין – פרט לדיירות מוגנת – שלא ייתפסו בסייג הרביעי אלא בסייג השלישי 5 דהיינו, העדר דיירות מוגנת איננו סותם את הגולל על טענת משפחות טביביאן להחלת הסייג השלישי.
73. הסייג השלישי הופיע לראשונה בפקודת מס הכנסה כחלק מתיקון מס’ 6 בשנת 1965 (סיית 442, עמוד 28, בעמוד 32). צודק המשיב כי ככל הנראה מה שעמד לנגד עיני המחוקק באותה עת, בהוסיפו את הסייג השלישי, היה המקרה של הדייר המוגן. והנה בהצעת החוק לתיקון מס’ 6 (היים 610, תשכייד, עמוד 148, בעמוד 153) הוסבר: “הגדרת המונח ‘נכס’ היא רחבה ביותר וכוללת למעשה כל סוג נכס, חוץ מן הנכסים המפורטים להלן: … (3) תשלום בעד זכות חזקה בדירת מגורים (דמי מפתח) שמקבל דייר בפינוי הדירה בו התגורר…”.
אולם אף אם הכוונה (הסובייקטיבית) הייתה מצומצמת, לשון הסייג השלישי נוסחה באופן רחב וכללי יותר, ואין בה אי בהירות או דו-משמעות המחייבות פרשנות מצרה. רוחב הניסוח מודגש בביטוי יבין שבדין ובין שביושר” – אותו ביטוי שמופיע כחלק מהגדרת “זכות במקרקעין” אשר בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין. אין אפוא עיגון לשוני בנוסח הסייג השלישי להגבלת יישומו למקרים של דיירים מוגנים בלבד, אף אם זו הדוגמה הייקלאסיתיי לתחולת הסייג האמור (והנה המחבר אמנון רפאל בספרו מס הכנסה, כרך שלישי, עמוד 20, מביא בהקשר זה מקרה של דייר מוגן כיידוגמאיי לתחולת הסייג השלישי).
74. יצוין כי תחולתו של הסייג השלישי איננה מותנית בהיות המקרקעין יידירהיי או יידירת מגורים” (והשוו הגדרות המונחים “דירת מגוריםיי ויידירת מגורים מזכהיי אשר בסעיפים 1 ו-49(א) לחוק מיסוי מקרקעין). מכיוון שכך, דומה כי אין נפקות לעניין תחולתו של הסייג השלישי לדברים שהובאו בסעיף 10 לתצהירו של מר שמעון לפיהם “לנכסים… לא הוצאו מעולם היתרי בניה” (ראו סעיף 15 לעיל).
– ניתן להשאיר בצריך עיון את השאלה האם כל שכירות – שהגדרתה היא זכות להחזיק במקרקעין ולהשתמש בהם שלא לצמיתות – עשויה להיכלל בביטוי ייזכות חזקה במקרקעין”, שבסייג השלישי, אם לאו.
31 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
78. והנה במהלך דיון ההוכחות הוצג לראשונה על ידי ב”כ המערערים העמוד הראשון של הסכם הנחזה להיות מיום 18 . 10 . 1985 והנכרת בין הוריו של יצחק אפרהימי זייל מצד אחד לבין יצחק ורות אפרהימי מצד שני. ממבוא ההסכם, המופיע על גבי אותו עמוד, ניתן ללמוד כי ההורים מתחייבים להעביר לידי בנם וכלתם את זכותם והחזקתם ביינכסיי. הנכס הוא יידירה, מחסן צריף וחצר במגרש ברח’ הירקון מס’ 46 בייב [בני ברק] הידוע כחלקה 114 בגוש 7361…”.
ב”כ המשיב התנגד להגשת מסמך זה כראיה, בעיקר בשל השלב המאוחר מאד בו הוא הוצג (ללא גילוי מוקדם למשיב) ולנוכח העובדה שגב’ רות אפרהימי, שהייתה צד להסכם, לא הובאה להעיד על נסיבות עריכתו.
79. ללא ספק יש ממש בהסתייגויות ב”כ המשיב ואף הערתי על כך במהלך הדיון.
עם זאת, במהלך הדיון החלטתי לסמן את המסמך כמוצג (מע/3) (והשוו תקנה 10(ב) לתקנות בית משפט (ערעורים בענייני מס הכנסה), התשלייט-1978). שבתי ועיינתי במסמך והגעתי למסקנה כי לא יהיה זה צודק להתעלם מן הרשום בו. אמנם נפל פגם באופן ובעיתוי הבאתו בפני בית המשפט, ואף נכון הוא כי הוצג רק עמוד אחד מתוך הסכם שכלל לפחות שני עמודים. יתרה מזאת, אין לדעת בוודאות האם היינכסי המתואר במבוא להסכם הוא זהה לאותו נכס שמשפחת אפרהימי ויתרה עליו כלפי החברה העירונית בהסכם הפינוי מושא ערעור זה. אולם למקרא המוצג יש הסתברות גבוהה כי אכן מדובר באותם מבנים וקרקעות ועולה ממנו בבירור כי הם הגיעו לראשונה לידי רות אפרהימי ובעלה באוקטובר 1985. על פני הדברים אין גם סיבה לפקפק באמיתות (אותנטיות) המסמך.
אני סבור אפוא כי, למרות הפגמים, יש לייחס למוצג זה משקל ולאור הכתוב בו לקבוע כי מועד הרכישה של משפחת אפרהימי הוא 18 . 10 . 1985 .
80. באשר למר אשר יהושע, בייכ המערערים טען כי יש לקבוע את מועדי הרכישה של הנכסים שהיו בהחזקתו בהתאם למועדים שנקבעו על ידי פקיד שומה ירושלים 3 לגבי שותפו, מר עזרא ביבי, כלומר אוגוסט 1990, דצמבר 1990 ומאי 1993. מועדים אלה מבוססים על שלושה הסכמים אשר הוצגו על ידי מר ביבי ולפיהם מר ביבי רכש זכויות בשלושה נכסים במתחם הנדון בתאריכים האמורים.
33 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
84. פקידי השומה ירושלים 3 וגוש דן לא התירו בניכוי עלויות רכישת נכסים להייה ביבי ויהושע בסכום כולל של 96 , 000 דולר ארהייב וזאת מן הסיבה שלא הוכח כי מערערים אלה לא הפחיתו עלות זאת על פני השנים בדוייחות המס השנתיים. לגישת המשיב במצב זה התרת עלות הרכישה במסגרת חישוב רווח ההון עלולה להביא לניכוי כפול של אותן הוצאות (ולתמיכה בהשערה לפיה עלויות הרכישה כן הופחתו, ציין המשיב כי הן לא נכללו בהצהרות ההון של מר ביבי). היות וחומר השומה לשנים עברו כבר בואר אצל רשות המסים, לא ניתן לדעת אם אכן נדרשו פחת או הפחתה ובאיזו שיעור.
לטעמי לנוכח הנסיבות המסוימות של התיק הזה והמתחם שמדובר בו, המשיב מחמיר יתר על המידה בנקודה זו (ואף יש בעמדתו הנחה, שאינה מובנת מאליה, כי פקידי השומה היו בהכרח מאשרים בזמנו את זכאותם של הייה ביבי ויהושע לתבוע פחת או הפחתה בנסיבות העניין והיו מסכימים בהכרח לסכומים שנתבעו). הייתי מביא בחשבון את המחיר המקורי הנייל בחישוב רווח ההון של ביבי ויהושע.
85. בהעדר מסמכים כלשהם (פרט למקרה של ביבי ויהושע) בעניין הוצאת הוצאות השבחה אין מקום להניח הנחות לגבי עלות המבנים השונים שהוקמו במתחם ואינני מתערב בשיקול דעת המשיב בנושא זה, כאשר הוא לא היה מוכן להתיר הוצאות השבחה על סמך אומדן גס בלבד. הוא הדין גם לגבי נכסי חג’ג’, למרות שהוגשה כמוצג מע/2, טיוטת חוות דעת בלתי חתומה הכוללת הערכת שווי המחוברים העומדים על נכסים אלה, כאשר עורך חוות הדעת לא הוזמן להעיד ולהיחקר במסגרת ערעור זה.
באשר לעלויות השיפוץ שהוצאו על ידי הייה ביבי ויהושע, אשר הוכחו להנחת דעתם של פקידי השומה ירושלים 3 וגוש דן – לא נותרה מחלוקת.
, ייחוס רווח ההון בקרב משפחת אפרהימי
86. כאמור, על פי הסכם פינוי מיום 29 . 11 . 2010 עם בני משפחת אפרהימי, נקבעה תמורה בסך 7 , 000 , 000 שייח.
שומת מס בקשר לסכום זה הוצאה על ידי פקיד שומה גוש דן לגבי רות אפרהימי, אם המשפחה, בלבד.
35 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
89. המשיב מדגיש כי כרטסת הנהלת החשבונות אצל החברה העירונית בקשר לתשלום דמי הפינוי הנייל היא על שם רות אפרהימי בלבד והמחאות התשלום הוצאו לפקודתה. מאחר והתשלומים הגיעו לידיה של רות, ייחס המשיב את מלוא ההכנסה אליה לצורכי מס.
90. עוד יצויין כי לא הוצג בפני בית המשפט כל צו קיום צוואה או צו ירושה שניתן בעקבות פטירתו של יצחק זייל (אבי המשפחה).
91. אינני יכול לקבל את עמדת המשיב בנושא זה: משנחתם הסכם הפינוי עם חמשת היחידים, ולא עם רות לבדה (והיא אף לא נתבעה לבדה מלכתחילה), עצם ביצוע התשלום באמצעותה, כמוסדר במפורש בהסכם הפינוי עצמו, אין בה כדי להעלות או להוריד לעניין השיוך המהותי של ההכנסה לזכאים על פי ההסכם.
92. מנגד, דומה כי לא הוכח הבסיס לחלוקה שווה של הסכום בין החמישה.
בהואיל האחרון למבוא להסכם הפינוי נאמר כי “… המתפנים מצהירים כי ערכו הסכם לחלוקת עיזבון המנוח יצחק אפרהימי זייל… כך שיוחדו הזכויות בנכסים בין המתפנים ללא תמורה.”
93. והנה הסכם לחלוקת העזבון לא הוצג בפנינו. כזכור, על פי ההסכם משנת 1985 (מע/3), אשר ב”כ המערערים עמד על הגשתו, הנכסים האמורים נרכשו הן על ידי יצחק והן על ידי רות. לפיכך ובהעדר ראיה אחרת (שמוטל היה על המערערים להביא) ובשים לב להוראות סעיפים 10 עד 13 לחוק הירושה, התשכ”ה-1965, לדעתי ברירת המחדל אמורה להיות כדלקמן: רות החזיקה ב- 12 / 16 חלקים ( 8 / 16 שהיא רכשה בעצמה ועוד 4 / 16 שהיא ירשה מבעלה המנוח, כמחצית עזבונו); וכל אחד מהילדים: אברהם, אייל, מירב, ומיכל החזיק 1 / 16 חלקים (רבע מתוך מחצית עזבון האב אשר החזיק במחצית הנכס).
ההכנסה תיוחס אפוא בהתאם למפתח זה (כאשר, כאמור, לא נהיר מה תהיה הנפקות הכספית של חלוקה זו, אם בכלל). מודגש כי חלוקה זו נקבעת כאן לצורך יישוב מחלוקת המיסוי המונחת לפניי, ועל פי הראיות המועטות שהוגשו בנושא, ואין בה כדי לחייב בכל מישור משפטי אחר.
37 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
96. המשיב המשיך והטעים כי ייתשלום ארנונה הוא הוצאה שוטפת ולא הוצאה שניתן לנכותה מול הכנסה הונית” (סעיף 147 לסיכומי המשיב).
לדעתי המשיב איננו דק פורתא באמירה זו. הרי על פי הגדרת המונח “מחיר מקוריי שבסעיף 88 לפקודה, לסכום שהוציא הנישום לרכישתו של נכס ייווספו ייההוצאות שהוציא הנישום להשבחת הנכס או להחזקתו מיום שרכשו ועד ליום מכירתו, ובלבד שלא הוכרו בניכוי בחישוב הכנסתו החייבת של הנישום”.
השאלה היא אפוא, האם תשלום ארנונה (ככל שיוכח) עשוי להיחשב ייהוצאת החזקהיי של נכס, כאשר ברי כי התשלום איננו בבחינת ייהוצאת השבחהיי (ומכיוון שכך, פסיקת בתי המשפט בנוגע למונח ייהשבחהיי בקשר לסעיף 39(1) לחוק מיסוי מקרקעין, איננה רלבנטית כאן).
97. הוצאות החזקה אשר ייווספו למחיר המקורי לעניין חישוב רווח ההון עשויות לכלול הוצאה שניתן היה לנכות באופן שוטף כנגד הכנסה פירותית שהופקה מאותו נכס אך לא נתבעה בפועל, וכן הוצאה שלא ניתן היה לנכות באופן שוטף מפני שבעת הוצאתה הנכס לא שימש לייצור הכנסה (ועל כן, אמירתו הנייל של המשיב איננה מדויקת). לדוגמה, הוצאות תיקון ותחזוקה של ציוד יכולות ברגיל להיתבע לפי סעיף 17 לפקודה, אולם בהעדר אפשרות לנכותן, למשל במפעל תעשייתי מושבת, הן ייווספו למחיר המקורי של הציוד לעת מכירתו.
98. עוד יוער כי המושג ייהחזקהיי, על פניו, רחב יותר מהמושג ייתחזוקהיי (שיש לו בעיקר משמע פיזי) ואין זה משולל יסוד לסבור כי חלק מהוצאות ההחזקה של נכס מקרקעין הוא תשלום ארנונה. ושוב – העובדה שתשלומי ארנונה עשויים להיות מוכרים בניכוי כנגד הכנסה פירותית שוטפת איננה כשלעצמה מונעת את הכללתן בגדר הוצאות החזקה לפי סעיף 88.
99. אולם מתברר כי ההלכה הפסוקה מחייבת עריכת הבחנה נוספת. בעניין עייא 487 / 79 כימוביל בע”מ נ’ פקיד שומה חיפה (ניתן ביום 27 . 11 . 1980 ) נדון מקרה של חברת הובלות אשר מכרה מכוניות וביקשה להוסיף למחיר המקורי שלהן ייהוצאות ביטוח, רישוי ומס רכושיי שהוצאו בגין אותן מכוניות, אך ניכוין השוטף נאסר לפי תקנות מס הכנסה שהיו אז בתוקף. הרכב של כבוד השופטים שמגר, בכור וברק פסק כי:
39 מתוך 43
2-44
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
תנאי להחזקתו ודומה כי אי תשלום ארנונה איננו פוגע בייערכו ההונייי של הנכס, כדברי בית המשפט העליון (אם כי צבירת חובות ארנונה עלולה לפגוע ביעילות העברת הבעלות בנכס). המקרה הנוכחי ממחיש את הדבר בצורה טובה: משפחת אפרהימי החזיקה בנכסיה באין מפריע במשך עשרות שנים, תוך צבירת חובות ארנונה ממשיים.
102. לחיזוק המסקנה כי תשלום ארנונה איננו יכול להיחשב הוצאת החזקה לפי מבחן פסק דין כימוביל, נציין כי לפי הנוסח המקורי של פקודת מס הכנסה משנת 1961, (ובהמשך לתיקון שנעשה בשנת 1952 לפקודה הקודמת), למחיר המקורי של נכס כהגדרתו בסעיף 88 באותה תקופה, ניתן היה להוסיף גם “כל סכום ששילם הנישום בשל אותו נכס, על חשבון מסים או תשלומי חובה אחרים כיוצא בזה, ובלבד שלא יווסף סכום שניתן לניכוי בעבר, בחישוב ההכנסה החייבת של אותו נישום, או תשלומי חובה או הוצאות אחרות ששולמו בקשר לשימוש באותו נכסיי.
והנה בתיקון מס’ 6 לפקודה משנת 1965 המילים הנייל נמחקו מן הפקודה ונקבע הנוסח הקיים היום (אשר על בסיסו ניתנה הפסיקה בעניין כימוביל). נמצא אפוא כי מאז שנת 1965 אין עוד פתח להכיר בתשלומי ארנונה כהוצאות ייהחזקהיי לעניין חישוב המחיר המקורי לפי סעיף 88 לפקודה.
יב. קנס גרעון
103. פקיד שומה חולון הטיל על המערערים צורי ויואב חגיגי קנס גרעון לפי הוראות סעיף 191 לפקודה, וזאת על רקע האמור לעיל [בנימוקי השומה] ומאחר שלא הוכח להנחת דעת המשיב כי המערערים לא התרשלו בעריכת הדו”ח לשנת 2011″. המשיב מגדיר את נסיון המערערים לחלוק על הטלת קנס הגרעון הנייל “הרחבת חזית, שכן [חג’ג’] לא ערער על החלטת המשיב להטיל קנס על גרעון לפי סעיף 191 לפקודה.”
104. לדעתי יש מקום לבטל את קנס הגרעון בנסיבות העניין.
אמנם נושא קנס הגרעון לא מוזכר בנימוקי הערעור שהוגשו על ידי המערערים ביום 29 . 3 . 2018 אולם העניין כן זכה להתייחסות בנימוקי שומה (סעיף 20) אשר הוגשו על ידי המשיב עוד קודם לכן (ביום 11 . 1 . 2018 ), כך שהמשיב לא יכול היה להיות מופתע מהעלאת הנושא בהמשך הדיון. עמדתו של המשיב לפיה משמעות העדר אזכור נושא זה בהודעה
41 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
109. לאור התוצאות המעורבות, אין צו להוצאות.
110. ניתן לפרסם את פסק הדין ברבים.
ניתן היום, ו’ בכסלו תשייפ, 4 בדצמבר 2019, בהעדר הצדדים.
הרי קירש, שופט
43 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
“למרשתי נודע, כי במועד בלתי ידוע, פלשתם לנכסים האמורים, ללא הסכמת בעלת המקרקעין ו/או מי מטעמה ובניגוד לדעתה, ומאז ועד היום הינכם, בעצמכם ו/או באמצעות מי מטעמכם, מחזיקים בנכסים שלא כדין, ואף מפעילים בו… עסקים שונים, והכל ללא הסכמה וללא כל זכות או היתר שבדין.” (מתוך סעיף 3 למכתב מיום 15 . 7 . 2010 שנשלח למשפחת אפרהימי)
13. לאחר שלב משלוח מכתבי ההתראה הגיע שלב של הגשת תביעות לסילוק יד, לפחות לגבי חלק מן הנכסים התפוסים (נספח ו’ לתצהיר גבי בגון). בכתבי התביעה נטען כי:
“… פלשו הנתבעים למקרקעין ולנכס, ללא הסכמת התובעת [העירייה באמצעות החברה העירונית] ו/או מי מטעמה ובניגוד לדעתה וללא כל זכות או היתר שבדין, ומאז מועד הפלישה ועד היום הם מחזיקים בעצמם ו/או באמצעות מי מטעמם במקרקעין ובנכס שלא כדין.
התובעת תטען, כי לנתבעים אין ולא היו כל זכויות על פי דין במקרקעין אליהם פלשו, והינם עושים שימוש במקרקעין ובנכס ללא כל זכות ו/או רשות כלשהי, ללא הסכמת התובעת ובניגוד לרצונה ובלא תשלום דמי שימוש ראויים, תוך צבירת חובות בגין אי תשלום מיסים עירוניים…
במעשים אלו, עושים הנתבעים דין לעצמם והינם מסיגי גבול כפירוש המושג בסעיף 29 לפקודת הנזיקין [נוסח חדש].
עוד תטען התובעת, כי הנתבעים עושים שימוש במקרקעין ובנכס בלא רשות התובעת ובלא הסכמתה תוך עשיית עושר ולא במשפט, בכך שאינם משלמים דמי שכירות ו/או דמי שימוש ראויים.” (מתוך סעיפים 4, 8, 9 ו-10 לכתב התביעה שהוגש נגד משפחת אפרהימי)
14. כאן המקום לתאר את הנטען בקשר לנסיבות הגעתם של המערערים (או קודמיהם) לאתר הנדון. כאמור, איש מהם לא העיד במשפט זה ומסמכים בנושא זה לא הוגשו (וככל הנראה, כלל אינם קיימים). מקורות המידע הם אפוא: הנאמר בכתב הערר ובסיכומי המערערים (חומר שאיננו כמובן בחזקת ראיות קבילות אלא טיעונים); דברי המנכייל
5 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ 22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
מרבית המבנים במתחם היו בנויים מבנייה מעורבת… אשר נבנו, זה בצמוד לזה, טלאי על טלאי לאורך שנים. לנכסים ולתוספות הבניה שבוצעו במהלך השנים לא הוצאו מעולם היתרי בניה ולמחזיקים בהם לא היו זכויות בעלות או חכירה אלא זכויות מכוח החזקתם רבת השנים (כאשר חלק מ[ה]מחזיקים טענו לדיירות מוגנת).
הנכסים הוחזקו על ידי המערערים ו/או מי מטעמם עשרות שנים ללא כל הפרעה מצד הרשויות.” (מתוך סעיפים 9, 10 ו-16 לתצהיר)
בחקירתו הנגדית מר שמעון הוסיף תיאורים אלה :
“… זו הייתה שכונה שהמדינה הקימה בשנות ה-50, קראו לה שכונת ג’ימוסין, שמו שם אנשים, פריפריה של הפריפריה זה היה, נתנו לכל אחד גם חלקה קטנה עם פרה או משהו כדי להתפרנס ולימים כל בית קטן של 50 – 60 מטר הפך להיות קומפלקס של מסחר. זה ברמה העובדתית.
… בהחלט היו שם דיירים שגרעיני הנכסים שם היו, היו דירות עמידר, זה היה האופי של המקום וזה היה, הייתה אבולוציה בשטח לגבי מה שקרה. נשארו בכול אופן ב-100 דונם האלה נותרו כ- 30 – 40 משפחות שעד לרגע הפינוי הם היו דיירי עמידר. אם שילמו או לא זה כבר שאלה
אחרת.
… הגרעין המקורי שהוא היה 60 מטר או משהו כזה, לכל משפחה מהמשפחות שישבו שם זה היה הגרעין שהיה לו יסוד מול דירה, כדירת עמידר. כל השאר היו פלישות.” (פרוטוקול הדיון, עמוד 32, שורה 12 עד שורה 15; עמוד 33, שורה 1 עד שורה 4; עמוד 34, שורה 6 עד שורה 8)
16. בבקשות הרשות להתגונן הנייל אשר הוגשו במסגרת התביעות לסילוק יד נכתב:
7 מתוך 43
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
4 דצמבר 2019
ע”מ
22950 – 02 – 17 אפרהימי נ’ פקיד שומה גוש דן ואח’
סכומי התמורה נעים בין 7 , 000 , 000 שיים על פי הסכם אחד (הגבוה ביותר) ובין 750 , 000 שייח במקרה אחר (הנמוך ביותר). התמורה הכוללת על פי כל שמונת ההסכמים מסתכמת בכמעט 22 מיליון שייח.4
19. בהסכמי הפינוי (שניסוחם איננו זהה אך דומה) מצינו הוראות אלו :
“… המתפנים מחזיקים בנכסים בעצמם ו/או באמצעות מי מטעמם בהתאם להסכמי שכירות חופשית בלתי מוגנת, הכול כפי שיפורט להלן;
תמורת הויתור על כל זכות במקרקעין, פינוי הנכסים והעברת החזקה בהם לידי החברה הכלכלית [היא החברה העירונית], מתחייבת החברה הכלכלית לשלם למתפנים סך ברוטו של… (להלן: “דמי הפינוי’).
המתפנים מצהירים בזאת כי דמי הפינוי מהווים תמורה ו/או פיצוי סופיים ומוחלטים בגין פינוי הנכסים והעברתם לחזקת החברה הכלכלית, וכי בכפוף לקבלת דמי הפינוי הם מוותרים ויתור סופי ומוחלט על כל זכות ו/או דרישה מכל מין וסוג שהוא שיש להם ו/או שהייתה להם ו/או למי מטעמם בנוגע למקרקעין ו/או לנכסים ו/או איזה מהם.
המתפנים מצהירים כי אם וככל שהיו להם זכויות כלשהם בנכסים ו/או בחלקים האחרים בשטח התוכנית, הרי עם קבלת דמי הפינוי בפועל על ידם, לא יהיו להם כל זכויות בנכסים ו/או בחלקים האחרים הכלולים בשטח התכנית והס… יהיו מנועים מלטעון לזכויות כלשהן ו/או להגיש תביעה כלשהי נגד החברה הכלכלית ו/או מי שפועל מטעמו בקשר לנכסים ו/או בקשר ליתר שטחי התכנית. ” (מתוך המבוא וסעיפים 3 . 1, 3 . 3 ו-6 . 3 להסכם הפינוי עם משפחת אפרהימי מיום 29 . 11 . 2010 – נספח ט’ לתצהיר גב’ בגון)
דוד ומלכה ססס, נפשית, שביניאן הרצלי
4 לפי הפירוט הבא: אפרהימי : 7 , 000 , 000 שיים. עזרא ביבי: 2 , 500 , 000 שיים: אשר יהושע: 2 . 500 . 000 שיים: טביביאו דוד ומלכה: 2 , 372 , 000 ש”ח; טביביאן הרצל ואורה: 2 , 242 , 000 שייח; יוסף אדגז: 2 , 150 , 000 שייח; דוד מלכיאלי: 1 , 250 , 000 שייח; יצחק נביפאנה: 1 , 230 , 000 ש”ח; חג’ג’ צורי ויואב: 750 , 000 שייח.
9 מתוך 43
