לא מצאת פסק דין שחיפשת? ניתן לעשות חיפוש מתקדם ולמצא את כל רשימת פסקי הדין!

בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
לפני
כב’ השופט ה’ קירש
המערער
יעקב ארביב ע”י ב”כ עוהייד מאורי עמפלי ושי ארז
נגד
המשיב
פקיד שומה יחידה ארצית לשומה ע”י ב”כ עו”ד שירה ויזל-גלצור מפרקליטות מחוז תל אביב (אזרחי)
פסק דין
א.
מבוא
1.
המערער הוא בשנות השישים לחייו ולו שישה ילדים. בבעלות המשפחה לפחות עשרה נכסי נדליין המצויים בעיר נתניה. הנכסים נרכשו על ידי המערער על פני השנים, וחלקם נרשמו על שם ילדיו. רוב הנכסים פוצלו ליחידות דיור קטנות, עשרות במספר. המערער היה אחראי להשכרת נכסי המשפחה, והם הושכרו בעיקר לאוכלוסיות מעוטות הכנסה, למשל, פועלים שהגיעו ממדינות אפריקה ועבדו בסביבה. עניינו של ערעור זה הוא אופן מיסוי דמי השכירות בשנת המס 2011 עד 2014.
2.

המערער הצהיר על ההכנסות שנבעו מהשכרת הנכסים הרשומים על שמו. עיקר ההכנסות דווחו כהכנסות פאסיביות שחייבות בשיעור מס של 10 % בהתאם לסעיף 122 לפקודת מס הכנסה, ועל יתרת ההכנסות נדרש פטור ממס. על פי הטענה, גם דמי השכירות שהניבו הנכסים שנרשמו על שם חמשת בניו של המערער פטורים ממס.
3.
המשיב דחה את דיווחי המערער. לשיטתו, המערער ניהל עסק להשכרת מקומות מגורים בשנות המס שבערעור ולפיכך הסדרי המס המוטבים הנייל אינם חלים, ויש לחייב את ההכנסות מהשכרה בשיעור המס השולי של המערער. נוסף על כך, המשיב סבור כי יש לייחס למערער את מלוא הכנסות השכירות שהופקו מכל נכסי המשפחה, בין אם הנכסים נרשמו על שם המערער ובין אם לאו. המחלוקת בתיק מתמקדת, אפוא, בשני מישורים: שיעור המס שיחול על ההכנסות מהשכרת נכסי המקרקעין, וכן, היקף הכנסות השכירות שיש לייחס למערער באופן
4.
1 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל

(א) הטיפול בנכסים התבצע רובו ככולו על ידיו, כך שהוא לא העסיק עובדים או הפעיל משרד להשכרה ;

(ב) אופן ההתנהלות היה בסיסי ביותר (למשל, דמי השכירות שולמו לו במזומן; הסיכום עם הדיירים נעשה בעל פה, וכשנערכו חוזי שכירות הם היו גנריים);

(ג) לא הייתה למערער כוונה להשכיר את הנכסים לתקופה קצרה, וככל שכך התגלגלו הדברים, הרי שהדבר לא אירע ביוזמתו. כשדייר עזב, שוכר חדש הגיע אליו מפה לאוזן מבלי שהוא נדרש לפרסם את היחידה שהתפנתה;

(ד) פעולות התחזוקה אשר בוצעו עבור הדיירים היו בסיסיות, ובהתאם לחובות המערער בדין;

(ה) פיצול הנכסים והתקנת התשתיות המתאימות למגורים היו בגדר “שיפוצים סטנדרטיים שנעשו לשם השקעה בלבד”י, ולראיה – הם נעשים על ידי בעלי דירות רבים, אשר איש אינו טוען כי יש בבעלותם יעסקי להשכרת דירותיי (סעיף 50 לסיכומיו);

(1) ההיקף הכספי של הכנסות השכירות היה נמוך, והתקבולים שימשו לצרכי המחייה של המערער ומשפחתו ;

(ז) הנכסים נרכשו מהון עצמי ומהלוואות מבנקים, ועלותם זניחה באופן יחסי (“כולם יחדיו שווי ערך לכל היותר לדירה אחת בגודל ממוצע באזור גוש דן”; סעיף 52 לסיכומיו).

41. אקדים ואומר: לפי מכלול הראיות שהוצגו התרשמתי שעל המנעד שבין שני המצבים – התעסקות ממשית ומאומצת אל מול פעילות השכרה שנעשתה ייעל הדרדיי – הלך הדברים היה קרוב יותר לאפשרות הראשונה.

42. יוער כי שני הצדדים החילו את מרבית מבחני העזר לקביעת אופי ההכנסה על מכלול הנכסים כמקשה אחת, מבלי שזהות הגורם שעל שמו רשומות הזכויות במקרקעין (המערער, אחד מהבנים או שמא המערער ואחיו) הובאה על ידיהם בחשבון. דרך ניתוח זו נכונה בעיניי, שהרי אין חולק כי הניהול והטיפול בהשכרת כל נכסי הנדליין נעשו על ידי המערער באופן מרוכז ומשותף. על כן, כך אעשה גם אני בהצגת הדברים להלן.
הטענות בנושא ייחוס הכנסות השכירות למערער
11 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
הבלעדית של האב לצורך הפקת הכנסות שכירות, עד למותו.” (סעיף 17 לסיכומיו)

44. המערער, לעומת זאת, מגייס את הכלל שלפיו “בעל העץ הוא בעל הפרי” המוכר היטב בפסיקה. לדבריו, עיתוק ההכנסה נעשה יחד עם העברת מקור ההכנסה אשר לא התרחשה כאן. שהרי הילדים לא העבירו את זכויותיהם הקנייניות בנכסי המקרקעין אל המערער.
המערער גם מדגיש את ההקשר המשפחתי אשר לאורו יש לבחון את הנסיבות כאן. זכויותיו בנכסים הרשומים על שם הילדים – השימוש וההחזקה בנכסים עד ליום מותו – אינן זכויות משפטיות בנות אכיפה, ומקורן בהבנות במשפחה ובכבוד שרחשו לו ילדיו. על פי הטענה, בכל רגע נתון הילדים יכלו להחזיר לעצמם את השליטה. עוד נטען כי נוכח תמיכתו הכספית של המערער בילדיו ותלותם הכלכלית בו, אין לעובדה שהכנסות השכירות התקבלו אצלו חשיבות רבה.
וכך הוא מסכם:
“… ההכנסה מדירות הילדים אינה שייכת למערער, מהטעמים הבאים: המערער לא קיבל זכויות בעלות או חכירה בדירות הילדים, ועל כן אין לומר שבוצע ‘עיתוק’ הכנסה מהילדים למערער; המערער לא קיבל זכויות במקרקעין בדירות הילדים; הילדים רשאים מבחינה חוקית להחזיר לעצמם את השליטה בדירות הילדים ככל שיחפצו בכך; הכנסות השכירות התקבלו אצל המערער בשנות המס שבערעור כאשר בתקופה זו (וגם אחריה) מרביתם היו סמוכים על שולחנו של המערער, והיו זקוקים לסיועו הכספי.” (סעיף 23 לסיכומי המערער)
45.
כנגד עמדת המשיב כי רישום חלק מהנכסים על שם הילדים נעשה באופן מלאכותי, בפי המערער שני טיעונים:

(א) המשיב נושא בנטל השכנוע בעניין זה, והוא לא הוכיח כי במועד ביצוע הפעולה ייהחשודה”י (רישום נכסי הנדליין על שם הילדים) נצמחה למערער טובת הנאה של הפחתת מס מכך שלא רשם את הנכסים על שמו.
ראשית, ארבעה מתוך חמשת הנכסים נרכשו לפני שנות המס שבערעור (משנת 1999 ועד לשנת 2009). והמשיב לא הראה שבאותה התקופה המערער ניהל עסק להשכרה
13 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019

ע”מ 27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל

46. המערער ביצע פעולות הכשרה שונות בנכסי הנדליין שרכש לפני שהעמיד אותם להשכרה. ניתן לחלק את הפעולות שנעשו לשלוש קבוצות:

(א) התאמה לשימוש למגורים – הכוונה לפעולות הכשרה באותם נכסים ששימשו למשל למחסן, למלטשה או לחנות בעת רכישתם, והמערער הסב אותם לניצול לצורכי מגורים – לקבוצה זו משתייכים מעל מחצית מהמבנים (חמישה מתוך תשעה נכסים; ראו לדוגמה, את עדותו של המערער בקשר למבנה ששימש כמפעל בעת רכישתו וחולק על ידיו ל-16 יחידות דיור – עמוד 98, שורה 12 עד עמוד 99 שורה 4).

(ב) פיצול נכסים ששימשו למגורים – מדובר בנכסים שנרכשו כדירות שלמות וחולקו על ידי המערער לאחר מכן. כאן ניתן למנות שני נכסים. אחד מהם שימש למגורי המערער ומשפחתו במשך שנים רבות, ופוצל בשלב כלשהו לאחר עזיבתם (עמוד 62, שורה 29 עד עמוד 63, שורה 7).

(ג) שדרוג נכס מפוצל – הקטגוריה האחרונה כוללת דירה שהייתה מחולקת בעת רכישתה והמערער התקין בכל חדר מקלחת ומטבחון (עמוד 89, שורה 13 עד שורה 15; רק לשם שלמות התיאור, יצוין כי המערער רכש למעשה שתי דירות מפוצלות, אך הוא לא נשאל על מעשיו בקשר לדירה השנייה).

47. ומה כללו כל אותן פעולות הסבה! המערער העיד כי הוא התקין במבנים תשתיות חשמל ואינסטלציה, פיצל אותם ליחידות באמצעות בניית קירות גבס, הקים פינות מטבח, שירותים ומקלחת, התקין חלונות ועוד. והכול כמובן, בהתאם למצב הנכס.
המערער העיד כי, ככלל, בכל היחידות ניתן למצוא מטבחון, שירותים ומקלחת, והוא צייד אותן במקרר ובפלטה חשמלית ובריהוט אלמנטרי כגון מיטה וארונית (כל יחידה בת השכרה תכונה מעתה: “יחידת דיור”; ראו סעיפים 6 ו-13 לתצהיר המערער ; עמוד 140, שורה 11 עד שורה 19 ועוד).

48. מעדות המערער עולה כי הוא ביצע את העבודות בעצמו, אך גם נעזר באנשי מקצוע מעטים במידת הצורך. קשה להעריך מדברי המערער מה היה היקף הסיוע שקיבל, אך לדעתי ממילא אין לכך משמעות רבה בענייננו.

49. והנה דברים שנאמרו בקשר למרתף בניין שנרכש על ידי המערער. מעדותו עולה כי הדברים יפים גם בקשר ליתר הנכסים שקנה:
15 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
כב’ הש’ קירש:
והרכישות של הכלים, דלתות, כיורים, אסלות, זה אתה ?
מר ארביב:
אני עושה אותם.”

(עמוד 90, שורה 7 עד שורה 33; וראו גם בעמוד 63, שורה 8 עד שורה 11 – שם העיד המערער כי עשה הכול לבדו; וכן עמוד 99, שורות 28 – 27 ; עמוד 107, שורה 19 עד שורה 27)

50. על פי המערער פיצול הנכסים נועד לצורך השכרה (“עשיתי אותם בשביל להשכיר”; עמוד 63, שורה 32). למעשה, קיים רק נכס אחד, ברחוב שער העמק, שנרכש בשלמות ולא חולק לאחר מכן, ולגביו הוא העיד:
ייעוייד ויזל:
למה לא פיצלת אותו ל-2!
מר ארביב:
הלוואי ויכולתי, הייתי מנצל את זה ל-2, הייתי מרוויח יותר, אבל לא יכולתי.
עו”ד ויזל:
למה לא יכולת? כי היא קטנה ?
מר ארביב:

היא קטנה מדי וגם היא נמצאת 4 – 3 מדרגות מתחת למפלס של המים וזה בעיה עם הביוב גם.”
(עמוד 87, שורה 25 עד שורה 29; הדיבור בלשון זכר ונקבה מכוון לאותו הנכס: ייחדר סטודיויי או יידירת סטודיויי)

51. במקרה אחר, המערער הקטין את מספר יחידות הדיור באתר כדי להגדיל את פוטנציאל השכרתן הקיים. לדבריו, מרתף שפוצל תחילה לחמש עשרה יחידות, יאורגן מחדש”י לשבע יחידות גדולות יותר כדי לאפשר את השכרתן. וכך תיאר המערער במילותיו :
“מדובר בשטח של כ- 600 – 500 מייר במרתף מתחת לאדמה. חילקתי את החלל ל-7 חדרים. היה יותר בהתחלה אבל לא היה מספיק אוויר ולכן הרחבתי את גודל החדרים והנס] מאז עומדים על 7. לפני ההרחבה היו שם 15 חדרים לתקופה של כשנה אבל היה לי קשה להשכיר אותם כמו שאמרתי ולכן הרחבתי את השטח של כל אחד והקטנתי את כמות החדרים מ-15 ל-7. ”

(הודעה שנגבתה בחקירת המשטרה מיום 4 . 11 . 2015 , שורה 8 עד שורה 12)
52. לגישת המשיב, פעילות המערער כפי שתוארה לעיל ייוודאי עונה על מבחן היזמות הקבוע
17 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
אגב ביקוריו באזור השוק (סעיף 22 לתצהיר המערער וכן בהודעות שנגבו מהדיירים).

58. המערער סיפר שנהג לבדוק את האישורים של האדם שהתעניין ולצלם את האיש באמצעות הטלפון הנייד שלו. לדבריו, הוא לא השתמש בתמונות (למשל, לצורכי מעקב) ומטרתו הייתה ליצור הרתעה:
“אני מצלם אותו שהוא יפחד ממני… זה השיטה שלי, שהוא יפחד לעשות משהו, ככה הוא יודע שיש לי את התמונה שלו… יכול להיות שאני לא אמצא את התמונה אבל אני צילמתי אותו באותו רגע שיפחד… שלא יגנוב ממני.” (עמוד 141, שורה 22 עד שורה 32)
59.

בחלק מיחידות הדיור התגוררו מספר אנשים שהגיעו למקום בזמנים שונים. המערער סיפר בחקירתו כי לפני כניסת דייר נוסף הוא היה מגיע למקום כדי לאשר אותו. לעיתים נכנסו “אנשים זרים” ללא ידיעתו (הודעות שנגבו בחקירות של רשות המיסים מיום 10 . 11 . 2015 , שורה 173 עד שורה 183 ; ומיום 16 . 11 . 2015 , שורה 165 עד שורה 167).
משך זמן ההשכרה

60. תקופה ההשכרה בפועל השתנתה מדייר אחד לשני. המערער הצהיר כי לא הייתה לו כוונה להשכיר את יחידות הדיור לזמן קצר, ותקופת השכירות הייתה תולדה של נסיבות כל מקרה ומקרה:
“מכורח הנסיבות, עקב קשיים כלכליים ועקב היתקלויות עם משטרת ההגירה, חלק מהשוכרים נאלצו לעזוב את הדירות לאחר תקופות קצרות, אך חלק מהשוכרים התגוררו בדירות במשך שנה ואף יותר. בכל מקרה, לא הייתה כוונה מצדי להשכיר דירות לטווח קצר דווקא.” (סעיף 15 לתצהיר)

61. מעדות המערער בבית המשפט עולה כי לשוכרים לא הייתה התחייבות לפרק זמן מינימאלי, ומשך ההשכרה, שהתברר בדיעבד, יכול היה לנוע בין מספר שבועות לשנים אחדות:
“תמיד יהיו דיירים כאלה ודיירים כאלה, תמיד היו לי… אני לא מחזיק אותם, יש כאלה שהם באים ואחרי שבוע תחזיר לי גם את הכסף, מצאו משהו אחר, אני מחזיר להם את הכסף או שאני מסתדר איתם באיזו שהיא צורה, אבל תכלס זה לא קבוע, זה יכול להיות אפילו שלוש שבועות
19 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
“העובדה כי בכל שלב יכול היה כל אחד מן הדיירים לעזוב את הנכס, וכי ממילא לא הייתה בטוחה בידי המערער כי דיירים ישהו זמן ממושך בדירות מחייבת התייחסות לשכירות ככזו המתחדשת חודש בחודשו, ואף בתקופות קצרות יותר.” (סעיף 20.ב. לסיכומיו)
לפי גישת המשיב, המצב המתואר יצר למערער התעסקות ממשית, בייחוד נוכח ריבוי יחידות הדיור.

65. יוער כי לא הונחו בפני בית המשפט נתונים בקשר לכמות השוכרים הכוללת לאורך התקופה ולא ברור גם בכמה מהיחידות התגוררו שותפים (אך יצוין כי מעל מחצית מהשוכרים שנשאלו מסרו כי הם חלקו את יחידת הדיור יחד עם אחרים. לרוב היה מדובר בשותף אחד או שניים).
צורת ההסכם בין המערער לדיירים 66. על השאלה אם נערכו חוזי שכירות בכתב, המערער ענה תשובות שונות.
בתצהירו כתב “לא ערכתי הסכמי שכירות, והסיכומים עם השוכרים היו בעל פה”, אך בחקירתו הנגדית הוא שינה את גרסתו ומסר כי חלק או רוב ההסכמים נערכו בכתב. המערער הסביר כי היו דיירים שנזקקו לחוזה כתוב על מנת שיוכלו לקבל החזר כספי מהמדינה. הוצגו למערער שאלות נוספות בעניין: האם היו מצבים שבהם יזם בעצמו כריתת חוזה כתוב? מה שיעור ההסכמים שנערכו בכתב? והוא השיב שאינו זוכר, אך הוסיף כי מדובר בהסכם גנרי שרכש בחנות כלי כתיבה (עמוד 142, שורה 30 עד עמוד 145, שורה 1).
המערער לא יישב את דפוס ההתקשרות בסיכומיו.
יש לציין, בהקשר זה, כי לצורך גיבוש זכאות המערער לפטור ממס (או זכאות ילדיו על פי הטיעון), היה עליו להחזיק במסמך כתוב המאשר את דבר ההשכרה. סעיף 3 לחוק הפטור ממס על הכנסה מהשכרה קובע: “הפטור… יחול רק אם בידי המשכיר מסמך בחתימת ידו של השוכר המאשר כי הדירה משמשת לו למגורים בלבד.”

67. בין הודעות השוכרים שהמציא המשיב, ניתן למצוא העתקים של ארבעה הסכמי שכירות שנערכו מול דיירים שונים (חלקם צורפו באופן חלקי; נספחים ט’, יייד, טייו ו-טייז לתצהיר מטעם המשיב). מדובר בטופס סטנדרטי המודפס בשפה בעברית. בכל אחד מהחוזים מולאו פרטים שונים בכתב יד. למשל, צוינה דרך התשלום במזומן, תכולת היחידה ותקופת השכירות למשך שנה החל מיום מסוים. לגבי שניים מתוך שלושה חוזים
21 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
שותף אחד שיש לו רישיון תקין וכמובן שאני אראה אותו לפני שהוא מכניס אותו כשותף לתא. המחיר כמו שאמרתי הוא לתא אחד בין 800 ל- 1 , 600 שקל לחודש. כך שאם לשוכר שלי יש שותף אז שניהם מתחלקים בסכום… אני גובה את הסכום הכולל מאותו אחד שלקח את החדר ראשון והכניס לעצמו את השותף. אני מצלם את הבחור הראשון בתא ורואה בו אחראי על התשלום ועל החדר. וגם אני מגיע לעשות בדיקה בלילות. ”

(הודעה שנגבתה בחקירה של רשות המיסים מיום 10 . 11 . 2015 , שורה 173 עד שורה 183)
72.
נוסיף כי לדברי המערער, הוא לא דרש מהשוכרים למסור ביטחונות כלשהם לצורך ההתקשרות, כמו למשל פיקדון כספי או ערבות.
73.
תיקון תקלות המערער העיד כי במקרה של תקלה השוכרים היו מצלצלים אליו והוא היה מגיע לאזור. לשאלת בית המשפט בדבר תכיפות התיקונים, הוא השיב שמתעוררות בעיות רק לעיתים רחוקות.

74. לדבריו, כיוון שהשוכרים לא תמיד דיווחו לו על הליקויים, הוא הגיע לסביבה ובדק מיוזמתו אם יש תקלה המצריכה טיפול כדי לצמצם עלויות:
“אני מסתכל על דירות ואני משלם את המים, לא מעניין אותם [הכוונה לדיירים – הייק], גם ברז נוזל לא מעניין אותם, אז אני מגיע לשם, עושה סיבוב ואני מסתכל מי נוזל, אני מטפל בזה במקום למה אני משלם כסף על המים.” (עמוד 134, שורה 5 עד שורה 18)

75. אשר לטיב התיקונים – המערער טען כי ביצע תיקונים סטנדרטיים שנועדו לאפשר את מגורי הדיירים, בהתאם לחובתו כמשכיר על פי הדין – לדוגמה, החלפת דלת שנשברה או תיקון ברז דולף כאמור. לדבריו, הוא נהג לצבוע רק במקרה שבו לא ניתן היה להשכיר את היחידה במצבה, אחרת השוכר היה מטפל בזה בעצמו (עמוד 130, שורה 27 ובהמשך).
המערער הדגיש כי מעבר לאמור הוא לא סיפק כל שירותים לשוכרים. לדבריו, אין לראות בתשלום החשבונות השוטפים על ידיו בתור יישירותיי, במיוחד במצב שבו לא היו מונים נפרדים לכל יחידה.
23 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
80. המערער תיאר שלושה סוגי מקרים שהובילו להעדר תשלום:

(א) שוכר שברח מבלי לשלם – המערער העיד שבמצב שבו לא איתר את הדייר, הוא חזר לחפש אותו כעבור כמה ימים והשתדל לגבות את הכסף. אם הניסיון כשל, הוא השלים עם חיסרון הכיס בלית ברירה (עמוד 126, שורה 22 עד שורה 33; עמוד 69, שורה 10 עד שורה 14).

(ב) שוכר ששהה ביחידת הדיור אך לא שילם – בתרחיש כזה, המערער אמר שנהג לתת לדייר הזדמנות לשלם תוך חודש ימים, והזהיר אותו כי אם לא יעמוד בתשלום הוא ייאלץ לעזוב.
לדבריו, חלק מהדיירים היו מודעים לכך שהוא לא יכול לפנותם מבלי לפנות לבית המשפט, וניצלו זאת. כשהעניינים הסתבכו הוא הגיש תלונות במשטרה ואף ניסה לפנות לערכאות. כשהבין שההליך המשפטי לא כדאי עבורו, הוא זנח את האפשרות. המערער תיאר למשל, מקרה שבו נתן לדיירים להישאר עד שעזבו בעצמם תוך מספר חודשים (עמוד 127, שורה 18 עד שורה 33).

(ג) שוכר שלא נדרש לשלם מפאת מצבו – המערער סיפר כי לפעמים ריחם על הדייר נוכח מצבו הקשה ואִפְשַׁר לו ללון ביחידת הדיור מבלי לדרוש ממנו דמי שכירות. לדבריו, במצב זה הוא המשיך לשאת בהוצאות השוטפות (עמוד 129, שורה 18 עד שורה 27). 81. על פי גרסת המערער, במהלך שנות המס היו יחידות דיור שלא הושכרו לפרקי זמן ארוכים, הן משום שעמדו ריקות שעה שאיש לא ביקש לשוכרן, והן משום ניתוקן מחשמל וממים על רקע מחלוקת מול העירייה.

82. במסגרת השומה שהוציא המשיב הוא התחשב בתפוסה הלא מלאה של יחידות הדיור כאמור, אך סירב להביא בחשבון את גרסת המערער בקשר לגבייה החלקית (סעיפים 19 ו-29 לתצהיר מטעם המשיב ועוד).
דרכי התיעוד של המערער (המחברות)

83. כפי שכבר סופר לעיל, המערער ניהל מחברות בקשר להשכרת יחידות הדיור (העתקי המחברות בנוגע לשנות המס שבערעור צורפו כנספח 3 לנימוקי הערעור).
המחברות נערכו בכתב יד, והן כוללות את כתובות נכסי הנדליין (וגם נכסים אחרים שאינם בגדר המחלוקת); תאריכים (הכוונה לציון היום הראשון לאותו החודש); סכומים; ומילים כמו: ייסגוריי, ייחוביי, ישולם” ו-יייתרהיי.
25 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
מראש.

89. והנה בסופו של דבר, גם לגישת המערער, בהיעדר מקור אחר, אין מנוס אלא להסתמך על הרישום במחברות לצורך כימות הכנסות השכירות החייבות במס (סעיף 7 לסיכומיו).
ביקוריו של המערער ביחידות הדיור ובסביבתו
90.
כפי שציינתי, קו הטיעון העיקרי של המערער הוא שהשכרת הדירות “לא הצריכה [ממנו] להגיע במיוחד לאזור אלא התרחשה כמעט תמיד יעל הדרך’ או בשעות הפנאי ולאחר שעות העבודה”. ניתן למנות חמש סיבות שבגינן המערער הלך ובא אל יחידות הדיור:

(א) גביית דמי השכירות – כמוסבר, כאשר הדייך לא נמצא, המערער נאלץ לשוב למקום לאחר מכן כדי לנסות ולגבות את הכסף;

(ב) תיקון ליקויים – בעקבות פנייה של דייר או מיוזמתו לצורך חיסכון בעלויות כאמור. בהקשר זה, המערער סיפר שהוא מפקח גם על צריכת המים וגם על צריכת החשמל כדי למנוע בזבוז (עמוד 142, שורה 1 עד שורה 19);

(ג) כניסה של דייר או של דייר-שותף שהצטרף – כפי שצוין, המערער סיפר כי פרט לדייר הראשון שנכנס הוא הגיע לבדוק ולאשר דייר נוסף שהצטרף ליחידת דיור שהושכרה ;

(ד) בדיקת זהות האנשים המצויים בנכס – המערער נהג לערוך ביקורות כדי לוודא שמי שמתגוררים ביחידות היו אותם האנשים שהשכיר להם. כך על פי הטענה, הוא ווידא שלא נמצאים שם שוהים בלתי חוקיים (סעיף 23 לתצהיר; עמוד 139, שורה 19 ואילך);

(ה) בדיקת תכולת יחידות הדיור ומצבן – כשנחקר אמר שהוא נוהג להגיע ליחידות כדי יילראות את הבית שהוא שלם ולא גנבו לי את המיטה או המקרר” (הודעה שמסר בחקירת רשות המיסים מיום 16 . 11 . 2015 , שורה 169).
מובן כי המערער יכול היה לבצע לפחות חלק מהפעולות המנויות באותה הזדמנות. הדגש כאן, ועוד אעמוד על כך בהמשך, הוא בצורך בהגעתו לאזור.

91. אציין כי המערער לא מסר גרסה סדורה בקשר לתדירות ושעות ביקוריו, אך הדגיש כי הדבר היה תלוי רק בו. בחקירה הנייל סיפר: “אני יכול להגיע לנכסים שלי פעם [ב]שבוע או פעמיים או שלוש פעמים ויש שבוע שאני לא מבקר בכלל”י (שם, שורות 171 – 170 ); בתצהיר הוא כתב שנהג לערוך ביקורת בלילות (סעיף 23); ובחקירתו הנגדית העיד שאין זמנים קבועים – הוא מבקר שם בכל שעות היום, לפעמים מגיע פחות ולפעמים יותר (עמוד
27 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
שלי… אני גובה לוקח את הכסף אליי ואח”כ [אני] מחלק את הכסף לילדיי לפי הצרכים שלהם. …
שאלה:
מדבר[יד… עולה כי אתה מנהל את רשימת הנכסים שהזכרת. גובה את דמי השכירות המגיעים לך ומשתמש בכספים אלו כראות עיניך. האם נכון?
תשובה:
כן, הכסף שאני גובה מהדירות שייך לי ואני משתמש בו בקופה של המשפחה. אם ילד שלי למשל זקוק לכסף עבור למשל לימודים, בגדים וכו’ אז אני משתמש בכסף הזה ששייך לי.”
(שם, שורה 43 עד שורה 45 וראו גם שורה 30 עד שורה 33; ושורה 139 עד שורה 142)
גם במסגרת ההליך שלפניי, המערער מסר גרסה דומה, אך הדברים הוצגו באופן מסויג יותר.

98. נקודה חשובה נוספת להמשך הדיון היא מידת הזיקה בין גובה דמי השכירות לסיוע הכלכלי שהמערער העניק לילדיו. המערער נחקר בנושא זה בחקירתו הנגדית:
“עו”ד ויזל:
אתה מחלק את הכסף לילדים, כל אחד לפי מה שהוא צריך, נכון?
מר ארביב:
כן.
עו”ד ויזל:
אתה לא בודק שזה יותר או פחות ממה שקיבלת בדמי שכירות, מי שצריך ויש לך אתה עוזר לו.
מר ארביב:
נכון.
עו”ד ויזל:
נכון? כלומר אם יכול להיות שיש איזה שהוא נכס שלא היה לך הכנסות ממנו בכלל והוא רשום על שם אחד מהילדים אבל הילד צריך עזרה אתה תעזור לו בכל מקרה, אם אתה יכול.
מר ארביב:
אם יש לי את האפשרות אני תמיד עוזר.
29 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019

ע”מ 27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
מדמי שכירות אינה הכנסה מעסק כאמור בסעיף 2(1)’י.

10. בהמשך, סעיף 122(ג) קובע כי יחיד שבחר בהסדר מס זה אינו רשאי לנכות את הוצאותיו בקשר לדירה, כך שלמעשה המס בשיעור 100 % מוטל על מחזור הכנסותיו משכירות:
יעל אף האמור בכל דין, יחיד שבחר לשלם מס כאמור בסעיף קטן (א), לא יהא זכאי לנכות פחת או הפחתה אחרת בשל הדירה, או הוצאות שהוצאו בייצור ההכנסה מדמי השכירות, ולא יהא זכאי לקיזוז, לזיכוי או לפטור מההכנסה מדמי השכירות או מהמס החל עליה; …”

11. מלשון ההוראה הנייל עולה גם כי נישום שדרש פטור ממס, והכנסתו מהשכרת דירה מסוימת חצתה את תקרה הפטור, לא יוכל ליהנות מהוראות סעיף 122 לפקודה בקשר לסכום ההכנסה העודף מאותה הדירה.
ג.
רקע עובדתי ונתונים כללים

12. המערער הוא יליד שנת 1956 ולו חמישה בנים (טל, ציון, ניר, עידן ונתנאל) ובת. בשנות המס הנדונות, עידן ונתנאל התגוררו עם המערער בבית מגוריו בעיר נתניה.

13. בשנות השלושים לחייו, המערער נפצע קשה בראשו במהלך עבודתו, ונקבעה לו נכות צמיתה בשיעור של 97 % על ידי ועדה רפואית של המוסד לביטוח לאומי.

14. מזה עשרות שנים, למערער יש עסק להתקנת דודי שמש כאשר משרדו ממוקם באזור התעשייה בנתניה. באחת מחקירותיו, המערער נשאל על תחום הפעילות של העסק והוא השיב: “אנו פועלים בכל. בעיקר בדודי שמש. היינו עובדים בהתקנות של דודי שמש ואחרי זה באינסטלציה.” (ראו הודעה שנגבתה בחקירה של רשות המיסים מיום 16 . 11 . 2015 , שורה 21 עד שורה 32, אשר צורפה כנספח ב’ לתצהיר מטעם המשיב). בתקופה הרלוונטית, שניים מבניו, ניר ועידן, עבדו יחד עמו בעסק דודי השמש.

15. המערער הצהיר כי הוא לא עבד מימיו בתחום הנדליין ואין לו רקע בתחום. מחומר הראיות שהוצג עולה כי המערער בעל כישורים בתחום הבנייה. פרט לעבודות אינסטלציה כאמור, המערער יודע למשל, לבצע עבודות חשמל ולבנות קירות גבס. כפי שעוד יסופר, המערער ניצל יכולות אלו בקשר לנכסי המקרקעין בענייננו. 16. למעט שתי דירות שקיבל בירושה מהוריו יחד עם שמונת אחיותיו ואחיו (יידירות הירושה”), המערער רכש את יתר נכסי הנדליין (תשעה נכסים לפחות) בעצמו במועדים שונים במרוצת השנים. חמישה מהנכסים נרשמו אחד על שם כל אחד מבניו (ייהנכסים הרשומים על שם הילדים”). יצוין כי על פי האמור בתצהיר מטעם המשיב והשומה
3 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
מר ארביב:
יש הרבה מקומות, יש המון. בנתניה היא מלאה בהשכרות כאלה, זה היה פעם מפעלי יהלומים… נתניה עיר היהלומים פעם הייתה, כל הדבר הזה נהפך להיות דירות לאריתראים, כל המקומות האלה.
כב’ הש’ קירש:
עם פיצולים כאלה[?]
מר ארביב:
עם פיצולים, ויש הרבה… יש המון המון המון… מעל 100…
כב’ הש’ קירש:
100 מה?…
מר ארביב:
בעלי עסקים כאלה כמו שלי…
כב’ הש’ קירש:
משכירים [!]
מר ארביב:
בעלי דירות, כן. משכירים, יותר מ-100.
זה אזור קטן, לא אזור גדול, זה אזור של שוק כולה. יש המון בתים.
… אחרי הכול זה… זה תחרות.”
(עמוד 145, שורה 22 עד עמוד 146, שורה 12)
101. על רקע כל האמור, נפנה לניתוח הנסיבות ולהכרעה בסוגיות השנויות במחלוקת.
ח.
האם יש לראות במערער כמי שניהל עסק להשכרת יחידות הדיור?

102. עד כה תוארה פעילות המערער בקשר להשכרת נכסי המשפחה במקובץ, מבלי להתחשב באופן רישום הזכויות בנכסים. לטעמי, גם לצורך בחינת השאלה אם המערער ניהל עסק של השכרות, יש להמשיך וללכת באותה הדרך, ולהביא בחשבון את כל נכסי הנדלייך הרשומים על שם בני המשפחה. וזאת, במנותק מההכרעה בסוגיה השנייה שבמחלוקת (מה היקף הכנסות השכירות שיש לייחס למערער).
אני סבור כי טיפולו המרוכז של המערער בענייני ההשכרה של כל נכסי הנדליין
31 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
“דירות מגורים שבהם מתגוררים דיירים רבים על-פי חוזים מחייבים תחזוקה (ולו בסיסית) הצורכת השקעה של זמן ותשומת לב, וכן ניהול של מערכות היחסים המשפטיות עמם, לרבות טיפול בגבייה של דמי השכירות. כל אלה, בהצטברותם יחד, לגבי שורה ארוכה של דירות יוצרים מסה קריטית’ של פעילות שאין דרך אחרת לתארה אלא כפי שהיא: עסק.”
(מתוך סעיף 58 לחוות דעתו של השופט מינץ וסעיף 1 לפסק דינה של השופטת ברק-ארז)

109. לדעתי, המערער לא הרים את הנטל המוטל עליו לסתור את החזקה האמורה. כפי שהסביר השופט מינץ :
“… החל מרף מסוים של כמות דירות יידרש הטוען נגד סיווג ההכנסה כעסקית להרים נטל שאינו פשוט כלל ועיקר לשכנע כי מתקיימות בעניינו נסיבות מיוחדות החורגות מן הכלל.”

(שם, בסעיף 56 לחוות דעתו ; יוער כי פסק הדין בעניין לשם ובירן ניתן בינואר 2018, מספר חודשים לפני שהתקיימו דיוני ההוכחות בתיק זה) 110. במקרה דנן לא מדובר אך בהשכרתן של תשע או אחת עשרה דירות מגורים (בהתחשב בשתי דירות הירושה) אלא בפעילות השכרה של מכלול או מערך יחידות משנה רבות (שאף כונו על ידי המשיב יתאי הלנה”) לעיתים לתקופות קצרות. כמות יחידות הדיור היא משמעותית בכל קנה מידה.

111. מלבד העיסוק המתמיד שהיה כרוך בענייני השכרת יחידות הדיור, קיימים סממנים עסקיים נוספים התומכים במסקנה כי יש לראות בהכנסת המערער מדמי שכירות כאקטיבית-עסקית. אדון בהם כעת אחד לאחד.
פעולות השבחה ושיפור יכולת הפקת ההכנסה מהשכרת יחידות הדיור

112. כפי שסופר, המערער ביצע פעולות הכשרה שונות לצורך השכרת המבנים שרכש למטרת מגורים: התקין תשתיות חשמל ואינסטלציה; בנה קירות גבס ופיצל אותם ליחידות דיור (למעט נכס אחד שלגביו הדבר לא התאפשר לטענתו נוכח מאפייניו הפיזיים של הנכס); הקים מתקנים הדרושים למגורים, כגון: מטבחון, שירותים ומקלחת; רכש את האביזרים הדרושים כמו כיורים, ברזים ודלתות; התקין חלונות; וכן צייד את היחידות בציוד חשמלי וריהוט בסיסי.
33 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל

להבטיח את כיסוי נזקיו. גם לגרסתו, לא היה די בתמונות שצילם כדי ליצור הרתעה מספקת: ייאני גם עושה את זה [סיורים במקום], זה נכס שלי שזה כמו פרה שחולבת, אני אשמור עליה שתמשיך לחלוב, אם לא תיגמר לי, אז אני שומר עליה” (עמוד 139, שורות 23 – 22 ); ו-(3) מעקב אחר השוהים ביחידות הדיור, שלעיתים התחלפו או נכנסו לנכס ללא ידיעתו – בעניין זה, המערער הצהיר: “כדי לוודא שאיני עובר על החוק ומשכיר דירות לשוהים בלתי חוקיים… נהגתי לערוך ביקורים ליליים בדירות, אחת למספר שבועות…” (סעיף 23). 117. לא זו בלבד שפעולות אלו לא היו יכולות להיעשות מעצמן, אלא שהימנעות מביצוען בזמן עלולה הייתה להעמיד את המערער בפני שוקת שבורה ולהגדיל את עלויותיו. איחור באיסוף דמי השכירות למשל, היה יכול להוביל לגביית חסר: “מדובר באנשים שאם לא תפסת אותם ביום הגבייה אז הם הולכים ולא חוזרים וככה הם מרוויחים את החודש. לא כל האנשים שלילנים] כאלו אבל רובם כאלו שאני צריך להיזהר מהם…” (מתוך הודעה שנתן בחקירתו ברשות המיסים מיום 8 . 12 . 2015 , שורה 138 עד שורה 143).
דוגמה נוספת היא צריכה מופרזת של חשמל ומים על ידי השוכרים. המערער, שנשא בהוצאות אלו, הקפיד לעקוב אחר היקף השימוש:
“פעם אחת באתי… ראיתי מישהו פותח את המים בבוקר, משאיר את המים פתוחים עד שהוא מגיע הביתה ואז אמרתי אני אעשה לכולם שעונים, אני אסתכל עליהם… הפסדתי כסף שמה…”
ועוד –
“יש לי מקומות שיש מונים ומתי שיש צריכה יותר מידי גדולה אני מסתכל על זה, מסתכל על כולם, בודק שלא יהיה לי, שאני אפסיד כסף שם… יש כאלה שמדליקים פלטה חשמלית שיחמם להם את הבית, אז אני עוצר אותם, אני מפסיד כסף על אותו חדר…”
(עמוד 142, שורה 6 עד שורה 17)

118. נוסף על כך, המערער ביצע ייהנהלת חשבונותיי מסוימת באופן שוטף וקבוע. כוונתי לביצוע מטלות כגון: רישום במחברות (גם אם הדבר נעשה כדי לתכנן את הראש” ולא על בסיס תשלום כגרסתו); תשלום הוצאות התחזוקה של יחידות הדיור (ארנונה, מים וחשמל), אשר לדבריו בוצע במזומן ולא דרך הוראת קבע ; ועריכת החישובים המתאימים לגישתו לצורך דיווח לרואה החשבון (ובעניין אחרון זה – ראו את הודעת המערער
35 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
בקיאות והתמצאות המערער בנישת ההשכרה

123. המערער טוען כי אין צורך בבקיאות מיוחדת להשכרת נכסים. לדבריו, הוא חסר בקיאות בתחום הנדליין או בהשכרה. כמו כן, כיוון שפעל לבדו ולא העסיק עובדים תחתיו, אף לא ניתן לייחס לו ייבקיאות שילוחיתיי. המשיב לא מסכים והוא מפנה לתשובת המערער בחקירתו הנגדית שבה השתמש בביטוי יימקצועי בהקשר זה (עמוד 145, שורה 15 עד שורה 17).
124. בשלב מוקדם יותר בחקירתו, המערער גם העיד מיוזמתו :
“… אם עושים לי נזק אז זהו, אני הפסדתי כסף. אז אני משחק בדברים האלה, אתה נהיה יותר בעל מקצוע, אתה לומד את זה, אתה לומד, כל דבר לומר, לומד, מתחיל ללמוד.”
(עמוד 143, החל משורה 1; הקשר הדברים היה התמודדות המערער עם צריכה בזבזנית של מים וחשמל על ידי התקנת מונים ומעקב אחר שימוש הדיירים)

125. לטעמי, על סמך התשתית הראייתית שהוצגה, יש לייחס למערער רמה מסוימת של בקיאות והבנה בהשכרת נדליין, ובפרט בשוק ההשכרה הייחודי בענייננו. וזאת, ללא קשר להתבטאויותיו הנייל, שלהן יש לדעתי לייחס משקל מוגבל. אסביר. 126. נכון לשנות המס, עיסוקו של המערער בהשכרה באזור נמשך מעל 15 שנים. במהלך התקופה, היקף הנכסים שהשכיר הלך וגדל, ומגעיו עם הדיירים, על כל המשתמע מכך, התרבו. על רקע שני אלו, המערער ודאי צבר ניסיון, והתמצאותו בשוק ההשכרה, על מאפייניו הייחודים, גדלה גם כן.

127. הראיות מגלות כי פעילות המערער לא הייתה אקראית, אלא בהתאם לשיטות עבודה ברורות שייפתח”י וסיגל לעצמו. אף אם, כדברי המערער, אותן שיטות לא היו יעילות או יימקצועיותיי במיוחד, הוא פעל על פיהן בעקביות, לאורך כל הדרך. כוונתי לפיצול והשמשת המבנים למטרת מגורים, הרישום במחברות, צילום דיירים נכנסים, ביקורים וביקורות ביחידות הדיור, אופן גביית התקבולים מהשכרה ועוד.

128. כמובן שגם יכולות המערער לבצע עבודות בניין סייעו לו בהעמדת היחידות להשכרה, ובתחזוקתו השוטפת. שאם לא כן, הרי שלא הייתה לו היכולת לחסוך בעלויות, כגרסתו, ולהימנע מהזמנת אנשי מקצוע.
ניתן להבין כי חלק מכישוריו נרכשו בעסק דודי השמש שניהל במשך שנים ארוכות
37 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
שרכש ובסיכון שלקח בהגדלת המינוף הפיננסי כדי להעיד על האופי הפירותי של העסקה.” (סעיף 20.ה. לסיכומיו).
134. בעניין לשס ובירן בית המשפט העליון דן במידת תרומתו של מבחן אופן המימון :
“בפסיקת בית משפט זה צוין לא אחת כי דרך מימונה של הפעילות אינה אלא נסיבה אחת מתוך המכלול… לא זו אף זו, ייתכן שכוחו של מבחן זה מוגבל עוד יותר לצורך ההבחנה בין הכנסה פאסיבית לבין הכנסה אקטיבית-עסקית. זאת, בשונה ממידת תרומתו להבחנה בין הון לבין פירות… הווה אומר, גם אם קיומו של מימון זר מהווה סממן עסקי במובן מסוים, אין בהיעדרו כדי לשלול כי לפנינו עסק של השכרת נכסים. הדבר נבחן לאור מכלול הנסיבות.”

(מתוך סעיף 72 לפסק הדין; וראו גם סעיף 29 לפסק דין יהל שניתן על ידי) 135. האם בענייננו המימון הזר יכול ללמד על קיומו של עסק? התלבטתי בסוגיה זו: מצד אחד, לקיחת הלוואה מבנק לצורך רכישת דירה (למגורים או להשקעה) היא דרך מקובלת יילמנףיי חיסכון עצמי שהצטבר; מצד שני, במקרה כאן לא מדובר בנכס בודד שמומן במשכנתא ואף לא בשניים או שלושה. כאמור בתוך תקופה של 30 שנים המערער רכש תשעה נכסי נדליין (שמונה מהם נקנו תוך 18 שנים, החל משנת
.(1995
136. המערער מסר תמונה חלקית מאוד בעניין זה, ורב הנסתר על הגלוי :

(א) לגבי עלויות הרכישה – המערער נקב בעלויות של כמחצית מהנכסים, וציין בסיכומיו כי “עלות הרכישה [הכוללת] לא תעבור את הסך של מיליוני שקלים בודדים” (סעיף 52 לסיכומיו);

(ב) אשר לתנאי ההלוואות והיקפן – גרסת המערער לא הייתה עקבית וגם בעניין זה המידע שמסר הוא חלקי.
בנימוקי הערעור נטען ייכל הדירות מומנו באמצעות הון עצמי של המשיג ומחזור של המשכנתא על בית המגורים שלו”; לעומת זאת, בתצהיר המערער לא הזכיר שנעזר בהלוואות וכתב: ייאת כל הדירות (למעט אלו שירשתי ואני מחזיק יחד עם אחיי) רכשתי מהון עצמי, ואיני מתכוון למשכן אותן או להשתמש בהן כבטוחה לרכישת דירות נוספות.” (סעיף 6 . 51 לנימוקי הערעור; סעיף 19 לתצהיר המערער).
39 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל

… זה דבר שפחות או יותר מתפרנסים והם החליטו בעצמם לנתק את המים והחשמל, העירייה. באו וניתקו את המים ואת החשמל תקופה ארוכה, שנתיים, שלוש, ארבע שנים ואחרי זה חידשו לנו, היה בית משפט, לא אני עשיתי, זה היה מישהו אחר והיה תקדים לזה ואז החזירו לנו את הכול.” (עמוד 97, שורה 19 עד עמוד 98, שורה 4) 140. מכל הנימוקים שפורטו לעיל, ועל סמך משקלם המצטבר, הגעתי אפוא למסקנה כי יש לראות בפעילות המערער כעסקית.
ט.
מהו היקף ההכנסות שיש לייחס למערער ?

141. לאחר ההכרעה בשאלת אופייה של פעילות ההשכרה וסיווגה כעסקית, יש לפנות אל השאלה השנייה שבליבת המחלוקת, והיא: האם יש לכלול בסל ההכנסות של המערער מהשכרה את דמי השכירות שהופקו מנכסי הנדליין הרשומים על שם ילדיו (קבוצת הנכסים השנייה)?
יובהר כי פרק זה אינו עוסק בהכנסות מהשכרת דירות הירושה (קבוצת הנכסים השלישית), אשר יידונו בנפרד בהמשך.

142. נזכיר כי הרישום הנפרד של הזכויות בנכסי הנדליין המשפחתיים – חלק נרכשו ונרשמו על שם המערער, וחלק אחר (חמישה נכסים) נרכשו ונרשמו על שם כל אחד מהילדים – הוא הבסיס לדרישת המערער לקבלת פטור ממס על ההכנסות מהשכרת כל אחד מנכסי הילדים (לצד פטור אישי משלו). 143. עמדה זו נשענת על הוראת סעיף 2(א) לחוק הפטור, שלפיה ההכנסה הנבחנת לצורכי זכאות לפטור (המכונה ייהכנסת היחידי) אינה כוללת את דמי השכירות של ילדי הנישום שעברו את גיל 18. כך שכל אחד מהם – הנישום וכל ילדה וילד – זכאי לפטור נפרד (ככל שיתקיימו יתר התנאים המנויים בחוק).

144. על פי הטיעון, אפוא, כיוון שילדי המערער חצו את גיל 18, כל אחד מהם פטור ממס על דמי השכירות שהופקו מהנכס הרשום על שמו. על הגיון זה, חזר המערער במהלך חקירותיו :
“אני רוצה לומר שחלק מהדירות רשמתי על שם הילדים שלי והם זכאים לתקרת פטור עד 6 , 000 שקל לערך בחודש.”
41 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל

תשובה: הסברתי להם שאני קונה להם נכס שיהיה להם לעתיד בעזרת ה’. ואני הולך להשתמש בו והוא יעמוד להם בעתיד. הסברתי להם שאני הולך להשכיר אותם ושאני אקח את הכסף לעצמי.
שאלה:
האם סיפרת לילדיך במעמד הרכישה או לאחריו שאתה הולך להשכיר את הנכסים הרשומים [על] שמם לעובדים זרים ולאחרים?

תשובה: לא סיפרתי להם. אבל אמרתי להם שאני הולך להפעיל את הנכסים למה שיתאים באזור.”

(הודעה שנגבתה בחקירה מיום 10 . 11 . 2015 , שורה 51 עד שורה 72)
148. דומה כי הצדדים אינם חלוקים לגבי העובדות הבאות:

(א) המערער הוביל ויזם את רכישות נכסי הנדליין, והוא נשא באחריות המלאה למימונם (בין היתר, באמצעות נטילת הלוואות).
על פי חומר הראיות בתיק, ככלל מעורבות הילדים ברכישת הנכסים התמצתה בחתימה על מסמכי הרכישה אצל עורך דין. כמה מהם ביקרו בנכס עצמו, אך נראה כי לא הייתה להם השפעה על איתורו ובחירתו.
(ראו, כדוגמה, את העדויות בקשר לנכס שנרשם על שם ציון ברחוב ספיר 1 בעיר: עדות המערער – עמוד 91, שורה 20 עד שורה 27; ועדותו של ציון – סעיף 5 לתצהירו ובעמוד 27, שורה 19 עד עמוד 28, שורה 8).

(ב) בשנות המס, המערער היה אחראי לבדו על הטיפול בענייני ההשכרה, והדברים נעשו על פי שיקול דעתו הבלעדי. כוונתי, בין היתר, להכשרת הנכסים למטרת מגורים, להתקשרות עם שוכרים וקביעת הסדר השכירות מולם (לרבות גובה שכר הדירה), וכן לדרכי המעקב והביקורת אחר הגבייה, מצב הנכסים ותכולתן וזהות השוהים בהם (בין היתר: סעיף 5 לתצהירו של ציון; סעיף 4 לתצהיריהם של עידן ונתנאל; ועדויותיהם בבית המשפט).

(ג) בתקופה הנייל המערער קיבל את דמי השכירות לידיו, והשתמש בכספים כרצונו. כמו כן, המערער נשא בכל העלויות הכרוכות בפעילות ההשכרה (שם).
43 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
שום מעורבות חוץ מאשר חתם שם [הכוונה למסמכי הרכישה בשביל זה שלו.
עו”ד ויזל:
כלומר רק אחרי 120 שאתה תלך לעולמך זה שלו.
מר ארביב:
נכון, וגם עכשיו זה שלו, למעשה זה שלו, יכול להגיד לי אבא צא החוצה, אני אצא החוצה, זה שלו.
עו’יד ויזל:
אז מה המשמעות של עד 120!
מר ארביב:
זה כבוד. כבוד. כבוד ואני עוזר להם.
זה הילדים שלי ואני עוזר להם, ואני אתן את הצוואר שלי…
עו”ד ויזל:
אני עדיין רוצה להבין שאתה אומר, אמרת את זה כמה וכמה פעמים, אחרי 120 הם יקבלו את הדירות, אני רוצה להבין למה אתה מתכוון. … הייתה לי כוונה לרשום כל נכס לילד.
מר ארביב:
כב’ השופט קירש:
לדאוג לילדים.
מר ארביב:
כן.”
(עמוד 92, שורה 1 עד שורה 20)
152. וכך העיד ציון לגבי אותו נכס נדליין הרשום על שמו :
“כבוד הש’ קירש:
… האם אתה יכול לקחת את ספיר 1 [כתובת הנכס הרשום על שמו של ציון למכור את הדירה ולהשתמש בכסף לממן למשל… חתונה של אחד הילדים שלך?
מבחינת ההבנות במשפחה…
נציון]:
מבחינת הניירת… מבחינת החוק במדינת ישראל אני יכול לעשות מה שאני רוצה…
45 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
לעולם”י). וכעניין שבעובדה – החל ממועד רכישת נכסי הנדליין – אף אחד מהילדים לא נהג כך.

(לאמירות דומות שנמסרו מפי שלושה בנים נוספים בקשר לנכסים הרשומים על שמם – ראו את עדות עידן – עמוד 56, שורות 28 – 27 ; עמוד 59, שורה 16 עד שורה 26; הודעת ניר בחקירתו מיום 6 . 11 . 2015 , שורה 23 עד שורה 25, אשר צורפה כנספח ד’ לתצהיר המשיב ; וכן דברי טל בהודעה שנגבתה בחקירתו מיום 4 . 11 . 2015 , שורה 332 עד שורה 336, ושורות 482 – 481 , שצורפה כנספח ג’ לתצהיר המשיב).
154. לעומת זאת, נקודת מבטו של נתנאל בקשר לנכס הרשום על שמו הייתה שונה. הוא העיד:
“ש. [עוייד ויזל]:
… אם אתה תרצה מחר לקנות דירה משלך אתה יכול לקחת את הדירה בספיר 10 [הרשומה על שמו] ולמכור? [זו החלטה שלך או החלטה של אבא? ”
ת. [נתנאל]:
קודם כל זה דירה שלי כי זה מה שידוע לי אבל כמובן שאני אתייעץ עם אבא ואני אשאל אותו…
ש.:
אם אבא לא יסכים ואתה תרצה אפשר למכור את הדירה? אתה תמכור את הדירה?
כן בטח.
ש.:
כן? בלי הסכמה שלו?
כן. כי זה שלי כאילו. זה מה שרשום.”
(עמוד 50, שורה 3 עד שורה 11)

155. כיוון שרוב בני המשפחה (המערער וארבעה מבניו) ראו את הדברים בצורה שונה מנתנאל, אני סבור שיש להעדיף את עדותם בעניין זה (יוער כי המערער עצמו לא עמד על השוני בין עדויות הבנים – ראו בסעיף 5 לסיכומי התגובה שהובא לעיל).

156. לטעמי, בנסיבות הנתונות, מתחייבת המסקנה כי דמי השכירות מכלל הנכסים שהיו בבעלות המערער וילדיו היו בבחינת הכנסה בידי המערער עצמו.

157. אינני סבור כי כדי להגיע למסקנה זו יש צורך להתעלם כליל מרישום חלק מן הנכסים על שם הילדים בלשכת רישום המקרקעין. התעלמות כזאת, שיכולה להיות מבוססת על הוראות סעיף 86 לפקודה בהתקיים התנאים המנויים שם, תוביל לתוצאה שלפיה לצורכי
47 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל

הוטעם כי “כאשר מדובר בהסבה אמיתית של הפירות אל המוסב, תוכר ההסבה. החייב במס יהיה בעל הזכות לפירות ולא בעל הנכס, דהיינו כאשר קיימות ראיות מוצקות להסבה של הזכות לפירות בלי הסבת הנכס והסבה זו אינה נגועה במלאכותיות או בהפחתת מס בלתי-נאותה…” (מתוך סעיף 3 . 1 לקובץ הפרשנות).

163. דרך ניתוח שנייה היא למצוא עיתוק מקור ההכנסה לתקופה בלתי מוגבלת בזמן וללא תנאי מידי הילדים לידי המערער (כלומר, היקף זכויות הבעלות שבידי הילדים לא צומצם מראש אלא כתוצאה מהקניית זכויות על ידי הילדים לידי המערער). כאמור, ניכר על פי הראיות כי שררה הבנה במשפחה כי כל עוד המערער בחיים הנכסים הם למעשה שלו וכך ההכנסות הנובעות מהם. אמנם הסדר זה לא קיבל ביטוי מפורש בכתב אולם התנהגות והתנהלות כל הנוגעים בדבר על פני כל השנים מלמדים כי כך הובן.

164. מכיוון שכך, אין לפנינו “שימוש בהכנסה”, משל הילדים היו מפיקים את ההכנסות (באמצעות עמלו של המערער) ומפקידים את הכספים בידי המערער לצורך ניהולם הפיננסי על ידיו. ואכן ניתן למצוא כאן “ניכור הכנסה” לפיו השליטה הן בנכסים והן בהכנסות מצויה בידי המערער (על ההבחנה בין שימוש בהכנסה מחד וניכור או עיתוק הכנסה מאידך, ראו עייא 732 / 15 פקיד שומה נ’ בנלי טל, ניתן ביום 21 . 3 . 2016 ; וכן עיימ 3790 – 08 – 13 משה רוזנקרנץ נ’ פקיד שומה חולון, ניתן על ידי ביום 16 . 12 . 2015 ).

165. ניתן להסיק כי המצב הנדון נוצר – חרף רישום חלק מן הנכסים על שם הילדים – כתוצאה מעשיית הסדר בין הילדים לבין המערער על פיו כלל זכויות ההחזקה והשימוש בנכסים, לרבות הזכות להפיק מהם דמי שכירות, הוקנו למערער לתקופה בלתי מוגבלת (ובהקשר זה יש להזכיר כי: (א) על פי סעיף 23 לחוק החוזים (חלק כללי), תשל”ג-1973, “חוזה יכול שייעשה בעל פה, בכתב או בצורה אחרת”, ו-(ב) על פי סעיף 3 לחוק המקרקעין, התשכ”ט-1969, “שכירות מקרקעין היא זכות שהוקנתה בתמורה להחזיק במקרקעין ולהשתמש בהם שלא לצמיתותיי וכך גם לפי סעיף 1 לחוק השכירות והשאילה, התשל”א-1971. לענייננו, ייהתמורהיי גלומה בהחלטת המערער לרשום את הנכסים על שם הילדים, חרף העובדה שהרכישות מומנו על ידיו ולא על ידם).

166. והנה בעניין בנלי טל הנייל הדגיש כבוד השופט עמית את היבט השליטה: “סיכומם של דברים, העתקת ההכנסה… מעבירה את השליטה בנכס ובהכנסה לידי הנסב…”. יוער לגבי עניין בנלי טל כי שם בית המשפט העליון לא קיבל את טענת הנישום (הבן) אשר גרס כי למרות שהעסק הנדון היה רשום על שמו, ההכנסה שהופקה ממנו הייתה שייכת לאביו מכוח ניכור (כלומר, מצב הדברים שם היה הפוך לזה שנדון בערעור הנוכחי, בו האב טוען כי לא התקיים ניכור או עיתוק, והכנסות השכירות שייכות לילדים מכות בעלותם
49 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
2003
דירה לא מפוצלת
83,500
ניר ארביב יליד 1984
2009
דירה מפוצלת
265,020
עידן ארביב יליד 1988
2011
318,275
המערער

מרתף לא מפוצל | ושטח נוסף בקומת הקרקע
תחילה ל-16 ובהמשך ל-8
2013
מלטשה מפוצלת
20,450
נתנאל ארביב יליד 1992

21. נוסיף כי מקורות המימון לרכישת נכסי הנדליין נבעו מהונו העצמי של המערער, אשר כלל גם את התקבולים מהשכרת הנכסים הרשומים על שם הילדים (ועל כך ארחיב בהמשך), וכן מהלוואות שנטל המערער מבנקים (סעיף 19 לתצהיר המערער וסעיף 53 לסיכומיו).

22. אשר לדירות הירושה (קבוצה הנכסים השלישית) – המערער ירש את חלקו בדירות אלו, לאחר פטירת הוריו בשנות התשעים. המערער השכיר את דירות הירושה בשלמותן והן לא פוצלו (עמוד 113, שורות 33 – 32 ).

23. כפי שעוד יוסבר, כל אחד מהצדדים לערעור הציג חישוב שונה לסך ההכנסות מהשכרת כל נכסי הנדליין המשפחתיים בתקופת השומה. על פי המערער סכום ההכנסה הסתכם בכ- 1 . 8 מיליון ש”ח, ואילו המשיב קבע הכנסה בגובה של כ- 1 . 9 מיליון ש”ח. כלומר, ההכנסה החודשית הממוצעת מתשעת הנכסים יחד הייתה כ-39 אלפי שייח. כמחצית מן הסכום האמור מקורו בנכסים הרשומים על שם הילדים. ומכאן, אפשר להבין את החשיבות שמייחסים שני הצדדים להכרעה בשאלת שיוך ההכנסות מנכסים אלה.
כמו כן, על פי חישובי המערער, סכום דמי השכירות (הכולל) שהופקו מדירות הירושה במהלך כל שנות המס שבערעור הוא כ-28 אלפי שייח.

24. להשלמת התמונה, נציין כי מחזור הכנסותיו של המערער מעסק הדודים עמד על סכום ממוצע של כ-2 . 1 מיליון שייח בשנות המס. לצד זאת, בחלק מהשנים נרשמו הפסדים בעסק.
ד.
על האופן שבו דווחו הכנסות השכירות למשיב

25. המערער ניהל מחברות אישיות שבהן נהג לרשום, בין היתר, את דמי השכירות מכל נכסי הנדליין המשפחתיים (‘המחברות”). מהודעת המערער בחקירתו עולה כי המידע שמסר לרואה החשבון לצורך הכנת דוחותיו נסמך, בין היתר, על רישומיו במחברות (המחברות
5 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
על שם הילדים היה פעולה מלאכותית (אם כי, גם טיעון זה איננו מופרך בנסיבות המקרה), ולדידי נכון יותר להביט על מכלול העובדות כמעיד על הסבת הנכסים מידי הילדים לידי המערער, פעולה שהביאה בעקבותיה עיתוק ההכנסות אליו.

173. הדבר דומה ל”הסבה” כמשמעותה בסעיף 82 לפקודה (”…לרבות הקנאה, חוזה, הסכם, הסדר או העברה של נכסים”). עולה מהוראות סעיף 84 לפקודה כי כאשר אין בידי המסב כוח “להחזיר לעצמו את השליטה… על ההכנסה או על הנכס שממנו היא נובעתיי, אזי ההכנסה תיחשב כהכנסתו של הנסב. לדעתי כך הוא המקרה שלפניי, וזאת לאור שליטתו הבלתי מעורערת והנמשכת של המערער בנכסים ובהכנסות וכאשר הילדים לא הותירו לעצמם כל סממן של בעלות זולת הרישום. התרשמתי כי ההבנות במשפחה לא הותירו לילדים אפשרות אמיתית לדרוש את דמי השכירות לעצמם.

174. לחלופין, אפשר לומר כי הזכות ליהנות מתשואת הדירות הושארה בידי המערער מראש והבעלות שנרשמה על שם הילדים היא בעלות יימצומצמתיי במובן המוסבר לעיל.

175. על כן, יש לדעתי לייחס למערער את מלוא ההכנסות מהשכרת הנכסים הרשומים על שם הילדים.

176. בשולי חלק זה אבהיר כי מסקנתי נשענת על מערכת העובדות הקונקרטיות במקרה זה. אינני מתכוון לומר כי בכל מצב שבו הורה רוכש נכס נדליין לטובת ילדיו או מעורב בהשכרתו, יש לשייך לו באופן אישי את הכנסות השכירות (והשוו עמייה 363 / 02 ישעיהו גריל נ’ פקיד השומה חיפה, ניתן ביום 6 . 1 . 2005 ).
דירות הירושה

177. בין הצדדים קיימת תמימות דעים כי במהלך שנות המס שבערעור, המערער היה אחראי על השכרת דירות הירושה וגביית הכספים בגינן. כפי שיפורט להלן, עיקרה של המחלוקת בעניין זה נסב על חלקו של המערער באותם דמי שכירות.

178. אזכיר כי הנפקות הכספית של עניין זה איננה רבה. סך ההכנסות מהשכרת דירות הירושה בתקופה הרלוונטית לגישת המערער הוא כ-28 אלפי שייח, ולשיטת המשיב, הסכום הוא אף נמוך יותר (ראו סעיף 7 לסיכומי המערער; סעיף 19 לתצהיר המשיב).

המשיב סבור כי יש לייחס למערער את מלוא ההכנסות מהשכרה, המסתכמות על פי חישוביו בסך של 23 , 500 ש”ח. מנגד, המערער טוען כי בהתאם לחלקו בדירות הירושה, רק שביעית מההכנסות השכירות שייכות לו. לפי התחשיב שלו, גובה ההכנסה הוא 4 , 057 ש”ח בלבד (כ- 28 אלפי שייח לחלק ב-7).
51 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
הצעיר ביותר). אם התור לקבל את הכסף הוא של אחיותיי המנוחות… אז הוא מועבר ליורשים שלהן.” (סעיפים 9 ו-7 לתצהירים שמסרו, בהתאמה)

184. ליזה אישרה בעדותה כי בעקבות המכירה בין האחים בשלהי שנות התשעים כאמור, חלוקת דמי השכירות נעשתה בין שבעת האחים בלבד, על פי אותה המתכונת (עמוד 19, שורה 18 עד שורה 31 ועוד).
185. לדברי ליזה, חלוקת דמי השכירות הייתה מתבצעת באופן הבא:
(א) המערער הגיע לביתה עם הכספים שגבה מהשכרת דירות הירושה;
(ב) מדמי השכירות שנגבו הופרש סכום לכיסוי החשבונות השוטפים (מים, חשמל, מיסים ועוד). לדבריה, “נשאר 2 , 000 שקל כל פעם אח אחד לוקח את זה;3

(ג) על פי הרישומים בספרון שהחזיקה ליזה בביתה (”הספרון”), השניים היו בודקים מי מבין האחים הוא הבא בתור, וליזה מסרה לו את הכסף.
(ראו בעדותה – עמוד 7, שורה 11 עד שורה 24; עמוד 9, שורה 17 עד שורה 22; ואת דברי המערער בעדותו – עמוד 116, שורה 33 עד עמוד 117, שורה 12)

186. מדברי המערער ואחותו משתמע כי לא מדובר בסכום מדויק, והכסף לא נמסר בהכרח מדי חודש וחודש.

ליזה סיפרה כי במקרה ונדרש להוציא כספים לתיקון תקלות בדירות, הם משולמים מתוך דמי השכירות (“אנחנו מורידים את הטרחה גם כן מה- 2 , 000”). עוד הוסיפה, “כשיש לנו הוצאה אפילו גדולה אנחנו משאירים עד לפעם הבאה שכל אחד יקבל 2 , 000 נשייח] לא משנה לנו הזמנים כי אנחנו לא רצים אחרי זה. אנחנו רוצים שיהיה לכול אחד משהו.” אפשר להבין מהדברים כי במצב שבו ההוצאה משמעותית, האחים מעדיפים להמתין ולדחות את סבב החלוקה, במקום להעביר סכום קטן של כסף (עמוד 8, שורה 30 עד שורה 32; עמוד 11, שורה 6 עד שורה 8; ובעדות המערער – עמוד 113, שורה 19 עד שורה 25).
נוסף על כך, המערער הצהיר כי גם השכרת דירות הירושה לא הייתה רצופה, והיו פרקי זמן שבהן הן נותרו פנויות.
3 יוער כי לא ברור כיצד סכום זה מתיישב עם סכומי ההכנסות מהשכרת דירות הירושה שהוצגו על ידי הצדדים, כאמור בסעיף 178 לעיל.
53 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל

2 דירות קטנות. אני גובה על הראשונה סכום של 1 , 500 שקל לחודש ועל השניה סכום של 1 , 400 שקל לחודש. את הכסף אני מעביר לאחים שלי אחרי שניסיתי את ההוצאות כמו חשמל ומים וכו’. במחברת מופיע כ’יוספטל’… על שמות תשעת האחים שלי.”

(מתוך הודעה שמסר בחקירה מיום 4 . 11 . 2015 , שורה 30 עד שורה 33)
דבר חלוקת הכספים מופיע גם בהשגה שהוגשה על השומה, נימוקי הערעור שהוגשו בראשיתו של הליך זה, ובמסמכים נוספים כאמור.

192. מבלי להצדיק את ההתנהלות שעליה הצביע המשיב (גילוי ראיות קשורות לכאורה בשלב מאוחר וחוסר הדיוק במספר האחים), אני מוכן להניח, כי היא נבעה מסכומה הנמוך של המחלוקת בהיבט זה.
על כן הייתי מייחס למערער רק שביעית מהכנסות ההשכרה שנבעו מדירות הירושה.
יא.
סוגיות נוספות
לבסוף אדרש לשלושה נושאים נוספים שהועלו :
1) סכום הכנסות השכירות

193. שני הצדדים עשו שימוש במידע הכלול במחברות המערער לצורך חישוב ההכנסות מהשכרת נכסי הנדליין המשפחתיים. כל אחד מהם הגיע לתוצאה שונה.

194. על פי חישובי המערער סכום ההכנסה מהשכרה בשנות המס הוא כ- 1 , 809 אלפי ש”ח; ואילו המשיב חישב סך תקבולים של כ- 1 , 918 אלפי ש”ים (סעיפים 7 ו-9 לסיכומי המערער; סעיף 19 לתצהיר המשיב וסעיף 27 לסיכומיו; והעתקי גיליונות האקסל שהוגשו על ידיהם).
195. למעט שיטת החישוב השונה בקשר לדירות הירושה, לא ברור ממה נובע ההפרש.

המערער חלק באופן כללי על הסכומים שהציג המשיב, אך לא נעשה כל מאמץ להפריך את חישוביו באופן פרטני. בעניין זה, אוסיף כי נציג המשיב העיד בחקירתו הנגדית כי הוא מכיר היטב את הנתונים, ואף הציע לבא כוח המערער: “אתה יכול לשאול אותי מה שאתה רוצה, להשוות את האקסלים… אני מכיר הכול כי עשיתי את זה עשרות פעמים…”. אך הזדמנות זו לא נוצלה לחקירה ודרישה (סעיף 8 . 2 לנימוקי הערעור; עמוד 179, שורה 32 ואילך). 196. כיוון שהמערער לא עמד בנטל המוטל עליו בנושא זה, יש לקבל את שומת המשיב שעל
55 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019

ע”מ 27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל

201. אכן כל מקרה ונסיבותיו. ואולם, נוכח סימני השאלה שהעלה התיק הנוכחי, וגם על רקע המצב המשפטי המתואר, אין מקום להחמיר בעניין שיעור המס אשר יחול על ההכנסה העסקית. על כן הגדלת שיעורי המס שנעשתה על בסיס סעיף 191ב לפקודה תבוטל.
3) עיתוי ההכרה בהכנסה מעסק דודי השמש

202. לטענת הצדדים, המערער ערך הסכם שומות מס ערך מוסף לשנים 2012 ו-2013 בקשר לעסק דודי השמש. במסגרת ההסכם נקבע כי יוספו למחזור עסקאותיו של המערער, הכנסות בסך של כ-656 אלפי שיים וכ-232 אלפי ש”ח, בהתאמה (סעיף 32 לתצהיר המשיב ; סעיף 3 להודעת הערעור).

203. בעקבות ההסכם כאמור, כך נטען, תיקן המערער את דיווחיו לעניין מס הכנסה ביחס לשתי שנות המס במסגרת הדו”ח לשנת 2013. המשיב מתנגד לתיקון זה. את תוספת ההכנסה שנקבעה בהסכם לשנת 2012, יש לייחס לגישתו לשנת מס זו ולא לשנת 2013.

204. לא הוצגו בפני בית המשפט כל ראיות בעניין. גם כאן, המערער מתכחש לטענת המשיב מבלי להסביר ולפרט. לפיכך, ובהתחשב בנטל ההוכחה, אין לי אלא לדחות את טענתו בעניין זה ולקבל את עמדת המשיב.
יב.
לסיום
205. אסכם את מסקנותיי בקשר לשנות המס הנדונות:
(א) הכנסת המערער מפעילות השכרה תסווג כעסקית לפי סעיף 2(1) לפקודה;

(ב) בחישוב הכנסותיו של המערער יכללו גם ההכנסות מהשכרת נכסי הנדליין הרשומים על שם ילדיו ;

(ג) המשיב יפחית את גובה ההכנסה מהשכרת דירות הירושה שייחס למערער, כך שישויכו לו רק שביעית (1 / 7) ממנה;
(ד) תבוטל הגדלת שיעור המס לפי סעיף 191ב לפקודה;
(ה) תוספת ההכנסה מעסק דודי השמש בקשר לשנת 2012 תיוחס לשנת מס זו.

206. לאור האמור, הערעור נדחה ברובו ומתקבל בחלקו. המערער ישלם למשיב הוצאות בסך 20 , 000 שייח, וזאת תוך 30 ימים ממועד מתן פסק הדין.
מזכירות בית המשפט תמציא את פסק הדין לבאי כוח הצדדים.
57 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
שלי לפי החוק וכל מה שעובר את התקרה ברווח נטו אני מדווח ומשלם את המיסים.”

(הודעה שנגבתה בחקירה מיום 10 . 11 . 2015 , שורה 184 עד שורה 190 ; ולגבי ההכנסות מהשכרת הנכסים הרשומים על שם ציון וטל – ראו גם בהודעה שנגבתה בחקירה של רשות המיסים מיום 8 . 12 . 2015 , שורה 219 עד שורה 235)

29. אולם מחומר הראיות עולה כי ההכנסות מהשכרת הנכסים הרשומים על שם הילדים לא דווחו למשיב כלל (סעיף 18 לסיכומי המשיב ועוד). אף ניתן להבין כי המשיב לא הוציא לבנים שומות חלופיות בקשר לדמי השכירות שהניבו הנכסים הרשומים על שמם, וטענותיו מתמקדות במערער (ראו למשל, את חקירתו הנגדית של נציג המשיב – עמוד 172, שורה 27 ובהמשך).

30. קודם לתיאור פעולות השכרת נכסי המקרקעין, אתייחס בקצרה לגישת הפסיקה בנוגע לסיווג הכנסות מדמי שכירות. ה. עמדת הפסיקה בשאלה אם יש לראות בהכנסות שכירות כתשואה פאסיבית על נכסי נדל”ן – או – כפירותיו של “עסקי להשכרת הנכסים

31. השאלה אימתי הכנסה שהתקבלה מהשכרת נכסים למגורים תיחשב להכנסה פעילה עסקית העסיקה את בתי המשפט פעמים רבות והקורא מופנה לפסק הדין של בית המשפט העליון בעניין לשם ובירן והאסמכתאות המובאות שם, ובין היתר – עייא 10251 / 05 ברשף אילת בע”מ נ’ פקיד שומה אילת (ניתן ביום 19 . 12 . 2007 ).

32. על מנת לבחון אם לפנינו הכנסה עסקית לפי סעיף 2(1) לפקודה, השוללת את האפשרות להחיל על דמי השכירות את הסדרי המס המוטבים כאמור, יש להיעזר במכלול המבחנים שהותוו בפסיקה: קיומו של מנגנון (פעילות קבועה, מתמשכת ושיטתית); תדירות הפעולות; ידע ובקיאות הנישום בתחום הפעילות; פיתוח, השבחה ושיווק; ההיקף הכספי של הפעילות; טיב הנכסים; משך תקופת ההחזקה בנכסים ; אופן המימון; ייעוד התמורה; מבחן כלל הנסיבות ועוד (לסקירה רחבה יותר – ראו בסעיפים 34 – 33 לחוות דעתו של השופט מינץ בעניין לשם ובירן). 33. כפי שציינתי בעניין יהל, בצומת ההכרעה בקשר לסיווג הכנסה מדמי שכירות כפירותית פאסיבית או לחלופין כפירותית-אקטיבית ועסקית (להבדיל משאלת סיווג הכנסה
7 מתוך 58
בית המשפט המחוזי בתל אביב – יפו
19 ספטמבר 2019
ע”מ

27431 – 04 – 17 ארביב נ’ מדינת ישראל
אם מדובר בפעולות בסיסיות בלבד ברמת כל אחד מהנכסים הבודדים כשלעצמם, וההכנסה עבור כל אחד מהנכסים משקפת הכנסת הבסיסי מהשכרתן במחיר השוק ולא יותר מכך.
על יסוד האמור, ככל שגדלה כמות הנכסים המושכרים עד שעוברת לרמה המערכתית, קשה לתאר כיצד ניתן להפיק אף את ההכנסה הבסיסית עצמה מהשכרתם של כל הנכסים, לא כל שכן הפקתה ביעילות, בהיעדר תשומה משמעותית של הון אנושי ויגיעה אישית. מדרך הטבע נישום שמשכיר עשרות דירות ולא משקיע יגיעה אישית ותשומות של הון אנושי – בין אם בעצמו ובין אם באמצעות שלוחיו – מסתכן בפגיעה בזרם תזרימי המזומנים הצפוי להתקבל מנכסיו. פגיעה זו עלולה להתרחש כתוצאה מן האפשרות שחלק מהדירות כלל לא יאוישו, המשך בגביית חסר או גבייה בלתי אפקטיבית וכלה בחשיפה לתביעות מצד שוכרים בגין אי עמידה בחובות הבסיסיות שהמשכיר חב כלפיהם מכוח דין או הסכם (תחזוקה שוטפת וטיפול בתקלות שמתרחשות בדירות מפעם לפעם ועוד). אכן, השכרתן של דירות בודדות יכול שתיעשה אגב אורחא’ ומבלי שייפגע זרם ההכנסות הצפוי מהן. אך לא כך הם פני הדברים בהשכרת ריבוי של דירות ברמה המערכתית.” (מתוך סעיפים 55 – 54 לפסק הדין)
36. ובהמשך, הוסיפה כבוד השופטת ברק-ארז:
“… ככלל, בנוסף למספר הנכסים שמדובר בהם, יש מקום לתת משקל להיקף הפעילות הנבחנת. כך למשל – אף מחוץ להקשר של נכסים המוגדרים דירות מגורים – ניתן לחשוב על הדוגמה של נכס אחד המושכר על-ידי הבעלים, אך מספר העסקאות הנוגע אליו הוא רב, ככל שהוא מושכר באופן חוזר ונשנה לפרקי זמן קצרים. אם כן, כאשר אדם משכיר נכסים רבים, הדגש אינו מושם רק על מספר הנכסים, אלא גם על העובדה שמשמעות הדברים היא מערכות יחסים משפטיות ואחרות עם מספר רב של אנשים, פעילות המאפיינת עסק.” (מתוך סעיף 1 לחוות דעתה של השופטת ברק-ארז)
9 מתוך 58

לחזור למשהו ספיציפי?

פורטל פסקי הדין בישראל

פורטל פסקי הדין בישראל

פורטל פסקי הדין של ישראל - מקום אחד לכל פס"ד של בתי המשפט הישראלי והמחוזות השונים

השאר תגובה

רוצים לקבל עדכון לגבי פסקי דין חדשים שעולים לאתר?

בשליחה הינך מאשר שאנו יכולים לשלוח לך מידע שיווקי / פרסומי

error: תוכן זה מוגן !!