בפני
כבוד השופטת יעל ייטב
המערער
עלי שריתח
נגד
המשיב
מנהל מס ערך מוסף- פשיעה חמורה
החלטה
מבוא
בקשה שתחילתה כבקשה לגילוי מסמכים, שבגדרה ביקש המערער לקבל מהמשיב, מנהל מס ערך מוסף פשיעה חמורה (להלן- “המנהל”), מסמכים שונים, וסופה לכאורה בבקשה לקבל את הערעור על הסף.
הבקשה הוגשה במסגרת ערעור שהגיש המערער לפי סעיף 83 בחוק מס ערך מוסף, התשל”ו- 1975 (להלן- “חוק מס ערך מוסף), על החלטת המנהל לחייבו בכפל מס עסקאות, לפי סעיף 50(א) בחוק מס ערך מוסף, בסכום של 5,034,222 ₪, בגין הוצאת 26 חשבוניות שלא כדין על שם חברת קארמה ברגע בע”מ (להלן- “קארמה ברגע”), לתקופה שבין 2-4/18.
ההחלטה נושא הערעור
בנימוקי ההחלטה נושא הערעור, מיום 30.5.2022, נכתב כי בעקבות חקירה שנערכה לתקופה שבין 02/2018 עד 04/2018 נמצא כי המערער הוציא 26 חשבוניות מס על שם קארמה ברגע, שלא כדין. פורט כי המערער פעל לקבל חשבוניות “I” על שם קארמה ברגע, חשבוניות התחשבנות עם הרשות הפלסטינית. את החשבוניות האמורות מסר המערער לידי חברות או עוסקים ברשות הפלסטינאית, מבלי שהייתה עסקה כלשהי בין קארמה ברגע לבין אותם עוסקים.
בהחלטה פורט כי ההלכה הפסוקה הכירה בהטלת חבות אישית על מוציא החשבונית, אף נקבע כי ניתן להשית כפל מס גם על אדם שלא היה מוסמך להוציא חשבונית על שם החברה. הודגש כי מוציא החשבונית אינו בהכרח מי שכתב את החשבונית אלא גם מי שהורה לאחרים לעשות כן.
בהחלטה פורט כי ניתנו למערער שתי הזדמנויות להעלות את טענותיו בפני המנהל, האחת, ביום 7.3.2022, בכלא רימונים, שם מרצה המערער את עונשו; השנייה, ביום 19.5.2022, אז הגיע מייצגו של המערער, עו”ד אחמד מסרי, למשרדו של המנהל. צוין בהחלטה כי בעוד שבדיון הראשון שהתקיים בכלא רימונים טען המערער כי הוא אינו מכיר את שלמה צ’אנה (להלן- “צ’אנה”), בוריס דרונוב (להלן- “דרונוב”), או את קארמה ברגע, בדיון שהתקיים עם המייצג מסר המייצג כי המערער מכיר את צ’אנה ודרונוב, ובמהלך חקירתו אף התייחס לפגישותיו עמם.
המנהל פירט כי לאחר ששמע את טענות המערער שהועלו גם על ידי המייצג, לא השתכנע כי החשבוניות הוצאו כדין כנדרש. בין היתר ציין המנהל כי קארמה ברגע התאגדה בחודש 11/2016 ונרשמה כעוסק מורשה ב-1/2017, בענף הפקת אירועים ומכירת אלכוהול. מיום הקמתה נרשם צ’אנה כבעל מניותיה ודירקטור בה, יחד עם מר אפרם מוללם. החל מיום 12.3.18 נרשם דרונוב כדירקטור ובעל מניות יחיד, עד ל- 6/2018. תיקה של קארמה ברגע במע”מ נסגר בחודש 5/2018.
פורט בהחלטה כי צ’אנה ודרונוב השיבו בחקירתם כי המערער הוא העומד מאחורי קארמה ברגע, והוא זה שביקש מהשניים לסור לתחנת מע”מ ברחובות ולהביא משם 26 חשבוניות “I”. לגרסתם מסרו השניים את החשבוניות למערער בתחנת הדלק בבית”ר עילית, בתמורה ל- 40,000 ₪. אף שהמערער הכחיש את הדברים, לא קיבל המנהל את גרסתו, ופירט בהחלטה שורה של טעמים לעמדתו. בין היתר ציין כי המערער לא נתן הסבר מניח את הדעת לכך שדרונוב ידע לתאר את רכבו של המערער, שבאמצעותו הגיע לתחנת הדלק; בעימות בין המערער לבין צ’אנה הכחיש בתחילה המערער כל היכרות עמו, ומאוחר יותר טען כי הוא אמנם מכירו אך לא יודע מה שמו; צ’אנה טען כי היה זקוק לחשבוניות כדי למכור למערער רהיטים מעסקו שנסגר, ואולם בפועל אף אחת מהחשבוניות לא הוצאה למערער; החשבוניות הוצאו בגין מכירת מוצרים שונים שאינם בתחום עסוקה של קארמה ברגע; בדיווחיה של קארמה ברגע לא נמצאו תשומות בגין רכישת סחורה בהיקפים שהופיעו בחשבוניות; צ’אנה הודה כי מכירת מניותיה של קארמה ברגע לדרונוב הייתה למראית עין בלבד, ולמעשה בפועל הייתה המכירה למערער, ועוד ועוד.
הערעור
בכתב הערעור טען המערער כי אין לו כל קשר להוצאת החשבוניות, ועמדתו של המנהל מבוססת על חקירות של מנהליה של קארמה ברגע עצמם, אשר הם אלו שמשכו את החשבוניות והם האחראים על הוצאתן. נטען כי עמדת המנהל מבוססת על כך שבעלי קארמה ברגע הכירו את המערער וידעו לתאר את רכבו. המערער הוסיף וטען כי נעשה לו עוול נורא, וכי הוא חויב על רקע לאומני, כיון שהראיות מלמדות על כך שאין לו כל קשר לפרשה. נטען כי המנהל עשה לעצמו חיים קלים בכך שנמנע מלבדוק את ספריה של קארמה ברגע, וטען שהם לא הומצאו לידיו. כמו כן נטען כי השומה היא חסרת פרופורציה.
כתב התשובה
המנהל פירט בכתב התשובה שהגיש כי לקארמה ברגע הוצאה שומת תשומות וספריה נפסלו, אך היא לא הגישה ערעור על כך. עוד פירט כי שומות כפל מס הוצאו גם לשני המעורבים האחרים בפרשה, אשר הגישו ערעור על ההחלטה, וערעוריהם (בע”מ 6027-07-21 ובע”מ 30708-08-21) מתבררים בביהמ”ש המחוזי מרכז. עוד צוין כי חיוביהם של המערער ושני הגורמים האחרים הם יחד ולחוד. המנהל פירט כי המערער הוציא חשבוניות פיקטיביות, אשר לא עמדה מאחוריהן עסקת אמת, וזאת על מנת לאפשר לאחרים להשתמט מתשלום מס אמת.
המנהל הדגיש כי מטרת כפל המס הינה להבטיח שלרשות המס ישולם מלוא המס המגיע, אך גם להרתיע את הרבים מפני ניכוי מס תשומות, על פי חשבוניות שהוצאו שלא כדין. נטען כי בענייננו מקבלים הדברים משנה תוקף לאור העובדה שהמערער הפיץ את החשבוניות הפיקטיביות בשטחי הרשות, תוך שימוש בצ’אנה ובדרונוב כאנשי קש, ומתוך ידיעה שלא נעשות עסקאות אמת.
הבקשה
בבקשה שהגיש טען המערער כי אמנם נמסרו לידיו חלק מהעדויות שהיו חסרות לו, ואולם המנהל סירב למסור לו את השומות שהוצאו לשני המעורבים האחרים, ואת נימוקי השומה, בטענה כי המידע האמור חסוי על פי סעיף 142 בחוק מס ערך מוסף. כמו כן ביקש את ההתחשבנות בין מדינת ישראל לבין הרשות הפלסטינית, בעניין החשבוניות נושא הערעור; פרוטוקולים של הוועדה המיוחדת שדנה בהחזרים בין ישראל לבין הרשות הפלסטינית; אישור מהקמר”פ על כך שאותן חשבוניות שולמו, ואם כן, האם הוחזרו לישראל מאוחר יותר.
המערער טען בבקשתו שללא הנתונים האמורים, “יישארו טענותיו בחלל האוויר”, שכן יש באותם מסמכים כדי להוכיח שהחשבוניות הוצאו כדין, וכי לא נגרם נזק כלשהו למדינת ישראל. עוד נטען כי יש במידע זה כדי לאיין את השומות שהוצאו למערער ולבטלן.
התנגדות המנהל
המנהל התנגד לבקשה וטען בתגובה שהגיש לבקשה כי הוא מסר לידי המערער מידע מפורט באשר לבקשותיו במכתב מיום 2.1.2023, שאליו הפנה בהתנגדותו. במכתב שנשלח לבא כוחו של המערער, פורט כי לצד שומת כפל המס שהוצאה למערער בגין 26 החשבוניות, הוצאה לצ’אנה ביום 20.12.2020, שומת כפל מס בגין אותן 26 חשבוניות. עוד פורט כי ביום 9.6.2021 הוצאה גם לדרונוב שומת כפל מס, וזאת בגין 19 החשבוניות שבהן היה מעורב. הודגש כי חיובו של המערער הוא ביחד ולחוד עם צ’אנה ועם דרונוב, כך גם חיוביהם. במכתב נטען כי על השומות מוטל חיסיון מוחלט בסעיף 142 בחוק מס ערך מוסף, והודגש כי בהתאם להלכה הפסוקה מוטל על המנהל למסור לנישום רק את המידע ששימש אותו לשם עריכת השומה. עוד נקבע בהלכה הפסוקה כי נישום המבקש מידע החוסה תחת מעטה החיסיון, חייב לפרט נימוקים משכנעים מדוע דרוש לו המידע האמור. אשר למידע הנחוץ לשם העלאת טענת אפליה, טען המנהל כי יש להניח תשתית עובדתית לכאורית בדבר קיומה של אפליה, וגם אז יידרש המנהל לגלות את העקרונות שעמדו בבסיס ההחלטות “המפלות”, לכאורה, ולא את השומות עצמן.
במכתב התייחס בא כוחו של המנהל לטענה שהועלתה בקדם המשפט, שלפיה בשומה של צ’אנה לא נרשם כי החיוב הוא ביחד ולחוד. המנהל ביאר כי הטעם לכך היה שבמועד הוצאת השומה לצ’אנה טרם הוצאה שומה לגורם נוסף כלשהו, ועל כן לא ניתן היה לרשום כי החיוב הוא יחד ולחוד. עוד הוסיף כי בהליכים המתנהלים בערעורים האחרים, התחייב המנהל כי רכיב המס (קרן המס) ייגבה פעם אחת בלבד מכלל המעורבים בפרשה, יחד ולחוד, בעוד שהרכיב העונשי יוטל ויגבה מכול אחד משלושת המעורבים בפרשה. הובהר כי לא קיימת כל אפליה בין המעורבים, אף נטען כי לא פורט בבקשה מדוע המידע רלוונטי למערער.
אשר להתחשבנות בין מדינת ישראל לרשות הפלסטינאית, צוין כי בדיקה שערך המנהל מלמדת על כך כי המס הגלום בחשבוניות נושא הערעור נדרש על ידי העוסקים שקיבלו את החשבוניות ברשות, והרש”פ דרשה את מס התשומות מקופת אוצר המדינה וקיבלה אותו. להתנגדות צורפה תעודת עובד ציבור של מנהל תחום בכיר התחשבנות בקמר”פ, מיום 23.1.2023, שבה צוין כי כל החשבוניות, למעט שתיים, נדרשו על ידי הרשות הפלסטינאית, והמס הנקוב בהן שולם לרשות. הואיל וחלפו שנתיים ימים, לא ניתן עוד להתקזז בגינן עם הרש”פ.
הודגש כי לא מדובר בבקשה לגילוי מסמכים אשר שימשו את המנהל בקביעת השומה או בדחיית ההשגה, המנהל אף הבהיר כי כל המסמכים ששימשו אותו בקביעתו הועברו זה מכבר לידי המערער.
תשובת המערער
בתשובת המערער להתנגדות נטען כי המנהל מנסה להציג בפני בית המשפט, בחוסר תום לב, כי הוא חייב את שני המעורבים המרכזיים בפרשה במלוא השומה באופן ישיר, ולא ביחד או לחוד. כמו כן נטען כי יש בנימוקי השומה של שני המעורבים האחרים בפרשה כדי להוציא את המערער לחלוטין מהתיק.
אשר לתעודת עובד הציבור, נטען כי היא מעלה סוגיה משפטית בין לאומית, ולטענת המערער קיים השתק משפטי ואף התיישנות. המערער הפנה להסכמים הבין לאומיים בין מדינת ישראל לבין הרשות הפלסטינאית, עוד טען כי על אף שהוא שולל כל קשר לחשבוניות, הרי שטענת המנהל לעניין החשבוניות דינה להידחות, לאור תקופת ההתיישנות שנקבעה באמנה. נטען כי היה בידי המנהל לבדוק את החשבוניות, ולא להעביר את המס לידי אותו עוסק פלסטינאי שקיזז אותן. משלא עשתה כן, משמעות הדבר הייתה כי מבחינתה היו החשבוניות תקיפות.
בית המשפט התבקש להורות על דחיית תגובתו של המנהל, לקבל את הערעור ולבטל את השומות, אשר הוצאו למערער שלא כדין, לאחר ההתיישנות, כאשר המנהל מעלים את השומות שהוצאו לבעלי החברה.
דיון והכרעה
תקנה 9 בתקנות בית משפט (ערעורים בענייני מס הכנסה), התשל”ט – 1978, מחריגה (מכוח סעיף 25 בחוק הפרשנות, התשמ”א- 1981) את הסדר גילוי המסמכים שנקבע בתקנות סדר הדין האזרחי, התשע”ט- 2018 (להלן- “תקנות סדר הדין האזרחי”), כך שהסדר זה אינו חל בדיונים בערעורי מס, ואולם, כפי שנקבע בהלכה הפסוקה, מוטלת על רשות המס חובה לגלות למערער ולהעמיד לרשותו את מלוא המידע שעמד בבסיס עריכת השומה, כחלק מזכות הטיעון, ובגדר חובתה של רשות המס לנהוג בשקיפות ככל רשות מנהלית אחרת. (ראו למשל רע”א 291/99 ד.נ.ד. אספקת אבן ירושלים ואח’ נ’ מנהל מס ערך מוסף, פ”ד נח(4) 221; רע”א 9153/12 מנהל מס ערך מוסף נ’ הקורנס מפעלי עופרת בע”מ, (מיום 25.2.13); רע”א 7998/17 פלוני נ’ רשות המסים (מיום 13.11.17). כפי שהדגישה כב’ השופטת מ’ נאור (כתוארה אז) ברע”א 302/09 יניב ניסים נ’ פקיד שומה גוש דן, (מיום 5.8.2009)-
אם המסמכים המבוקשים שימשו את המשיב בעריכת השומה של המבקש אכן אין מקום לחסותם; אם לאו -נותרים הם בגדרו של החיסיון, גם אם יערכו על פי הצעתו ה”פרקטית” של המבקש, להציג נתונים בעילום שם.
המבחנים לגילוי המסמכים בענייני מס דומים בעיקרם למבחנים שנקבעו לעניין גילוי מסמכים בתקנות סדר הדין האזרחי. גם בדיוני המסים נועדו הליכי גילוי המסמכים לאפשר את ניהול ההליך המשפטי בשקיפות בין בעלי הדין, מתוך הגינות דיונית, על מנת שניתן יהיה לחדד את המחלוקות בין הצדדים, לבררן עד תום ולהגיע לחקר האמת, שהיא תכליתו של ההליך המשפטי.
נקודת המוצא בעניין גילוי המסמכים היא מידת הרלוונטיות של המסמכים להליך. לצד המגמה הליברלית בפרשנות הרלוונטיות של מסמכים להליך, הנוטה לגילוי מרבי לשם חשיפת האמת, שהיא תכליתו של ההליך השיפוטי, נשקלת גם היעילות הדיונית, המחייבת את צמצום היקף הגילוי למסמכים החיוניים, הנחוצים לשם בירור המחלוקת בין הצדדים. זאת ועוד, כפי שנקבע בהלכה הפסוקה, ערך גילוי האמת אינו ערך מוחלט, ולעיתים קיימת התנגשות בינו לבין ערכים אחרים, המביאה לכרסום בהיקף הגילוי, בעיקר נוכח ערכים המוגנים באמצעות חיסיון.
מן הכלל אל הפרט
בעניינינו גילה המנהל למערער זה מכבר את כל המסמכים שעמדו בבסיס החלטתו, והעבירם לידי המערער, בהתאם לחובה המוטלת עליו לגלות למערער ולהעמיד לרשותו את מלוא המידע שעמד בבסיס עריכת השומה.
המחלוקת העיקרית בין הצדדים הינה בשאלה האם יש לחייב את המנהל להעביר לידי המערער את השומות שהוצאו לשני המעורבים האחרים בפרשה, צ’אנה ודרונוב. מעבר לטיעונים כללים שטען המערער, שלפיהם יש בשומות כדי להוכיח שהחשבוניות הוצאו כדין, וכי גילוין יוביל לביטול השומה שהוצאה לו, לא פורט כיצד יש בהמצאת השומות כדי לסייע למערער בהגנתו. השומות או החלטות המנהל אינן מהוות את התשתית הראייתית להכרעה בשאלה האם הוצאו החשבוניות כדין, שאלה שתוכרע על יסוד הראיות שעמדו ביסוד החלטת המנהל. אין בטיעונים הכללים שנטענו, כדי להרים את הנטל המוטל על המערער להוכיח כי השומות שהוצאו למעורבים האחרים כה רלוונטיות להגנתו, עד מוצדק בענייננו לפגוע בחיסיון המידע או כדי להצדיק את מסירת השומות לידיו.
המנהל מסר כאמור כנדרש את מלוא המידע הרלוונטי בדבר השומות, ומביאוריו ניתן ללמוד כי לכל שלושת המעורבים הוצאו שומות כפל מס בגין החשבוניות הרלוונטיות לגביהן. המנהל אף התחייב שלא לגבות את קרן המס יותר מפעם אחת. הטענה היחידה שטען המערער בדבר הצדקה למסירת השומות, הן בקדם המשפט והן בגדרה של הבקשה, שהיא מעין טענת אפליה, הייתה כי בשומתו של אחד מהמעורבים בפרשה לא נרשמו המילים ביחד או לחוד. מעבר לכך שניתן להתרשם כי השומות דווקא נמצאות בידי המערער, בא כוחו אף הציג אחת מהן במהלך קדם המשפט, ועל כן לא ברור מדוע מתבקש המסמך מהמנהל, המנהל לא חלק על הטענה שלפיה בשומה שנקבעה לצ’אנה לא נכתב “ביחד ולחוד”. המנהל אף ביאר את השוני בכיתוב בכך שבשעה שנקבעה השומה לצ’אנה, טרם הוצאו שומות נוספות לאחרים, ורק מטעם זה לא נכתבה הערה בשומתו. כמו כן הדגיש כי המנהל התחייב בכל ההליכים האחרים שלא לגבות את קרן המס יותר מפעם אחת.
המערער לא ביאר כיצד תוצאת העדר רישום ההערה בשומתו של צ’אנה היא אפלייתו של המערער דווקא (ולא של צ’אנה), ואולם על כל פנים המערער יהיה רשאי בסיכומיו להרחיב את טיעונו בעניין זה. לא למותר לציין כי סביר להניח כי פסקי הדין בעניינם של המעורבים האחרים יינתנו בקרוב, שכן בקדם המשפט פורט כי הסיכומים בתיקיהם הוגשו, והמערער כמובן יהיה רשאי לטעון טענות על יסוד פסקי הדין, ככל שיינתנו.
באיזון הנאות בין השיקולים השונים, ובהעדר כל הסבר מניח את הדעת לצורך בשומות כדי לסייע למערער להוכיח את טענותיו, לא מצאתי שיש בטיעוניו כדי להצדיק את חיובו של המנהל למסור את השומות, תוך הפרת החיסיון המוטל על המנהל בחוק מס ערך מוסף.
אשר למידע שהתבקש בדבר ההתחשבנות בין הרשויות, נראה כי תעודת עובד הציבור שהוגשה מילאה אחר דרישתו של המערער לגילוי המידע, ואכן בתגובתו להתנגדות המנהל נמנע המערער מלבקש גילוי מסמכים נוספים, ועל כן נראה כי בקשתו בעניין זה התייתרה. מעבר לדרוש אציין כי לכאורה די במידע שנמסר בתעודת עובד הציבור כדי לענות על בקשתו של המערער.
המערער טען כאמור בתגובתו טענות שונות בדבר התיישנות או השתק על יסוד המידע שנמסר בתעודת עובד הציבור, ועתר לכאורה לקבל את הערעור על אתר. לא מצאתי שיש בטענות כלליות אלו כדי להצדיק את קבלת הערעור על הסף. המערער יהיה רשאי כמובן לטעון את טיעוניו בעניין זה במסגרת סיכומיו, לאחר שמיעת הראיות.
סיכום
אשר על כן אני דוחה את הבקשה.
בהינתן העובדה שבעקבות הבקשה הוגשה תעודת עובד ציבור, ישלם המערער את הוצאותיו של המנהל בגין בקשה זו באופן חלקי בלבד, בסכום של 5,000 ₪, וזאת תוך 30 ימים.
המנהל יגיש תצהירי עדות ראשית מטעמו בתוך 60 ימים. המערער יגיש תצהירי עדות ראשית מטעמו בתוך 60 ימים לאחר מכן.
ניתן לפרסם את ההחלטה
ניתנה היום, ז’ אדר תשפ”ג, 28 פברואר 2023, בהעדר הצדדים.
